2.3 发出存货的计量

2.3.1 确定发出存货成本的方法

《企业会计准则第1号——存货》规定，企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。对于性质和用途相似的存货，企业应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本。对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务，企业通常采用个别计价法确定发出存货的成本。

《企业会计准则讲解》对存货发出计价方法做了详细解释，具体如下。

（一）先进先出法

先进先出法是以先购入的存货应先发出（销售或耗用）这样一种存货实物流动假设为前提，对发出存货进行计价。采用这种方法，先购入的存货成本在后购入存货成本之前转出，并据此确定发出存货和期末存货的成本。

（二）移动加权平均法

移动加权平均法是指以每次进货的成本与原有库存存货的成本之和，除以每次进货数量与原有库存存货的数量之和，据以计算加权平均单位成本，作为在下次进货前计算各次发出存货成本的依据。

（三）月末一次加权平均法

月末一次加权平均法是指以当月全部进货数量加上月初存货数量作为权数，去除当月全部进货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均单位成本，并以此为基础计算当月发出存货的成本和期末存货的成本的一种方法。

（四）个别计价法

个别计价法亦称个别认定法、具体辨认法或分批实际法，其特征是注重所发出存货具体项目的实物流转与成本流转之间的联系，逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本计算各批发出存货和期末存货的成本。该方法把每一种存货的实际成本作为计算发出存货成本和期末存货成本的基础。对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供的劳务，企业通常采用个别计价法确定发出存货的成本。在实际工作中，越来越多的企业采用计算机信息系统进行会计处理。这样，个别计价法可以广泛应用于发出存货的计价，并且个别计价法确定的存货成本最为准确。

2.3.2 已售存货成本的结转

《企业会计准则第1号——存货》规定，对于已售存货，企业应当将其成本结转为当期损益，相应的存货跌价准备也应当予以结转。

《企业会计准则讲解》对上述规定做了补充说明，具体如下。

（1）存货为商品、产成品的，企业应采用先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法或个别计价法确定已销售商品的实际成本。

（2）存货为非商品存货的，如材料等，企业应将已出售材料的实际成本予以结转，计入当期其他业务成本。这里所讲的材料销售不构成企业的主营业务。如果材料销售构成了企业的主营业务，则该材料为企业的商品存货，而不是非商品存货。

（3）对已售存货计提了存货跌价准备的，还应结转已计提的存货跌价准备，冲减当期主营业务成本或其他业务成本。这实际上是按已售产成品或商品的账面价值结转主营业务成本或其他业务成本。企业按存货类别计提存货跌价准备的，也应按比例结转相应的存货跌价准备。

2.3.3 周转材料的处理

《〈企业会计准则第1号——存货〉应用指南》中给出了周转材料的定义：周转材料是指企业能够多次使用、逐渐转移其价值但仍保持原有形态不确认为固定资产的材料，如包装物和低值易耗品，应当采用一次转销法或者五五摊销法进行摊销；企业（建造承包商）的钢模板、木模板、脚手架和其他周转材料等，可以采用一次转销法、五五摊销法或者分次摊销法进行摊销。

《企业会计准则讲解》指出，企业应当采用一次转销法或者五五摊销法对包装物和低值易耗品进行摊销，并计入相关资产的成本或者当期损益。如果企业对相关包装物或低值易耗品计提了存货跌价准备，则还应结转已计提的存货跌价准备，冲减相关资产的成本或当期损益。

生产领用的包装物，应将其成本计入制造费用；随同商品出售但不单独计价的包装物，应将其成本计入当期销售费用；随同商品出售并单独计价的包装物，应将其成本计入当期其他业务成本。

出租或出借的包装物因不能使用而报废时回收的残料，应作为当月包装物摊销额的减少，冲减有关资产成本或当期损益。

（一）一次转销法

一次转销法是指低值易耗品或包装物在领用时就将其全部账面价值计入相关资产成本或当期损益的方法。一次转销法通常适用于价值较低或极易损坏的管理用具和小型工具、卡具，以及在单件小批生产方式下为制造某批订货所用的专用工具等低值易耗品、生产领用的包装物和随同商品出售的包装物；数量不多、金额较小且业务不频繁的出租或出借包装物，也可以采用一次转销法结转包装物的成本，但在以后收回使用过的出租和出借包装物时，应加强实物管理，并在备查簿上进行登记。

低值易耗品报废时回收的残料、出租或出借的包装物不能使用而进行报废处理后所取得的残料，应作为当月低值易耗品或包装物摊销额的减少，冲减有关资产成本或当期损益。

（二）五五摊销法

五五摊销法是指低值易耗品在领用时或出租、出借包装物时先摊销其成本的一半，在报废时再摊销其成本的另一半，即低值易耗品或包装物分两次各按50%进行摊销的方法。

（三）分次摊销法

分次摊销法是指周转材料的成本应当按照使用次数分次摊入相关资产成本或当期损益的方法。