4.3 间接法下编制现金流量表介绍
如我们在前面的章节中提到的，关于企业现金流量表的编制，会计准则规定，企业经营活动产生的现金流量可采用间接法和直接法两种方式来反映。
通过前面章节关于直接法下现金流量表各个项目的分析，我们不难看出，直接法下，各项目直观地反映了企业经营活动的现金流量，既非常好理解，也便于报表使用者获得自己想要的信息；而间接法是以利润表中“本期净利润”为起点进行调整，计算并列示企业经营活动产生的现金流量，是倒推法，涉及了较多的会计基本理论和概念。要读懂并充分利用这些信息，需要我们仔细了解间接法下各个项目的含义，并与直接法下的对应项目建立勾稽关系。
4.3.1 间接法下确认经营活动现金流量的原理
我们都知道，利润表核算出来的净利润是以权责发生制为基础的，而现金流量表是以收付实现制为基础编制的。两者属于完全不同的“道德标准”。同样是“赊点大米来做饭”，前者讲道理，因为我用了你的米，我就欠你钱，我做饭的成本自然要计算“米”这一项；而后者呢，我是用了你的米，可是我不是没有付钱吗？没有付钱，我口袋里的钱没有减少，我就先不算成本了，典型的过了今天不考虑明天的派头。为了说明间接法的基本原理，我们通过实例来阐明。
【例4-12】 间接法的基本原理就是，讲道理的人自己琢磨：算着我挣了15元，可我口袋里怎么只有8元呢？仔细一算，原来李四还欠我30元，而我呢，还欠着张三23元，这样里外抵销（8+30-23=15元），我口袋里还真就应该是8元钱。
注 意
以间接法核算经营活动净现金流量，就是以企业报告期内按照权责发生制计算的净利润为起点，通过调整不增减现金的收入与费用的项目、调整与经营活动无关的营业外收支项目，将净利润转换为按照收付实现制计算出来的企业当期经营活动产生的现金净流量的计算过程。
【例4-13】 为了能直观地了解间接法编制现金流量表的内容，我们先来编制老母亲餐厅在第一次聚餐后，尚未融资前（指没有对肉铺投资，也没有邀请夏洛入股前）的间接法下的现金流量表。详见表4-1。
表4-1 老母亲餐厅在第一次聚餐后的现金流量表附注
从表4-1中可以看出，用间接法编制现金流量表，就是将企业本期的净利润调整为经营活动现金流量的信息披露过程。这种转换需要分三步进行：
（1）以权责发生制下的净利润（即“利润表”中的净利润）为起点，剔除非经营活动所产生的利润，将“净利润”调整为经营活动产生的净利润（权责发生制）。
因为计算利润时减去各种成本费用，还原的话，就是加上那些不应该减的项目。第一步我们先调整曾经减少利润但与经营活动无关的项目，如处置固定资产等的损失、固定资产报废损失、财务费用（利息等）、各种资产减值准备等，再减去曾经增加利润但与经营活动无关的项目，如处置固定资产等的收益、投资收益等。把与经营活动无关的支出剔除，由此得出经营活动产生的净利润（权责发生制下），具体到表4-1，是指第7～11行的内容。
（2）通过对经营活动中与利润有关但与现金无关的项目进行调整，将权责发生制下的经营活动的净利润调整为“收付实现制下的净利润”。
虽然引起企业利润减少，却没有现金流出的项目主要有：存货增加、递延税款贷项、计提坏账准备、提取的存货跌价准备、固定资产折旧、无形资产摊销、长期待摊费用摊销等，这些项目在计算利润时是利润的减少项目，但是从现金流动的角度来说，并没有真正的现金流出，还原的话，需要加回来（如果是反方向发生额，则减掉），具体到表4-1，是指第4、5、6三行的内容。
（3）通过对经营活动中与利润无关但与现金有关的项目进行调整，将“收付实现制下的净利润”调整为“经营活动产生的现金净流量”。
财务报表中还有一些项目，虽然与利润增减没有关系，却有现金流入或流出，比如企业的应收账款，期初是100元，到期末只有30元，则说明本期收回了70元前期产生的应收账款，增加了企业当期的现金流量。这样的项目主要有：应收账款的减少、应收票据的减少、预收账款的增加等，这些都增加了企业现金，需要加回来，如果是相反方向的业务，就减掉。具体到表4-1，是指第12、13、14、15、16、17共六行的内容。
由此可见，整个调整过程就好比扒柚子皮：第一层，把与果肉完全无关的大黄皮去掉，这就是去掉与经营活动无关的内容；第二层，把与果肉相连，但其实不是果肉的小白皮去掉，这就是利润表中虽然与经营活动相关，但是却没有现金流入和流出的项目；第三层，要去掉包裹酸甜可口果肉的那个白膜片，这就是本期与利润无关，但减少了（或增加了）企业现金流量的项目。
总之，间接法以企业的净利润为出发点，通过对若干项目的调整，最终计算确定经营活动产生的现金流量。该过程主要需要调整四大类项目：
（1）实际没有支付现金的费用。
（2）实际没有收到现金的收益。
（3）不属于经营活动的损益。
（4）经营性应收应付项目的增减变动。
其基本原理是：经营活动产生的现金流量净额=净利润+不影响经营活动现金流量但减少净利润的项目-不影响经营活动现金流量但增加净利润的项目+与净利润无关但增加经营活动现金流量的项目-与净利润无关但减少经营活动现金流量的项目。
4.3.2 间接法与直接法的联系与区别
编制现金流量表的关键问题是如何确认和计量经营活动的现金流量，而间接法和直接法作为确认和计量经营活动现金流量的两种方法，既相互联系又有区别。
1.间接法和直接法的联系
（1）间接法和直接法都是经营活动现金流量的报告方式。现金流量表编制的目的是向报表使用者提供企业报告期内现金流入与流出的信息。如前面我们介绍的那样，现金流量按交易性质的不同，分为经营活动现金流量、投资活动现金流量和筹资活动现金流量。间接法和直接法都是用来确定经营活动现金流量的方法。
（2）间接法和直接法都需要把权责发生制转换为收付实现制。间接法以本期利润（或亏损）为基础，通过调整应收、预付款项和应付、预收款项以及存货的增减变动，将按权责发生制确认的本期利润（或亏损）转换成以收付实现制为基础的经营活动的现金流量。
直接法是以本期营业收入为基础，通过调整应收、预收款项的增减变动，将权责发生制下的收入转换成收付实现制下的收入。通过调整存货及应付、预付款项的增减变动，将权责发生制下的购货成本转换成收付实现制下的购货成本；同理，通过调整其他应收、预收收入及其他应付、预付费用的增减变动，将权责发生制下的其他收入与其他费用转换为收付实现制下的其他收入与其他费用，最终确定经营活动的净现金流量。
（3）间接法和直接法编制现金流量表工作底稿所需的主要资料相同。间接法和直接法编制现金流量表工作底稿所需要的资料都包括比较资产负债表、利润表、以及非流动科目增减变动的有关资料。
（4）间接法和直接法确定经营活动现金流量的结果相同。尽管间接法和直接法确定经营活动现金流量的计算起点不同，具体调整的项目也不尽相同，但两者都是揭示同一经营活动的现金流量，所依据的计算资料相同，这在客观上决定了两种方法确定经营活动现金流量的结果必然相等。
注 意
间接法和直接法所确定的经营活动现金流量可以互相验证。
2.间接法和直接法的区别
（1）两者的起点不一样：直接法以营业收入为起点，而间接法以本期净利润为起点。
（2）两者的编制原理不一样。由于起点不一样，要达到的目标却是一样的，这就决定了两种方法的编制原理的差异。这就好比是过圣诞节装饰圣诞树：直接法是小松树上还什么都没有装饰，小挂件一个个放在筐里，装饰人需要按“一共7个红色灯笼、2个银色糖果、5个金色铃铛”的要求把适合的东西挂上去；而间接法是已经有人帮我们装饰了一番，但是没有按要求来：灯笼有9个，其中红色5个、紫色4个，而要求的是只有7个红色的就可以，糖果和铃铛也一样，数量颜色都不对。我们需要摘下来一些，再挂上去一些，最终按要求完成“一共7个红色灯笼、2个银色糖果、5个金色铃铛”的圣诞树。
两种方法编制的具体原理在本章前面的章节中已经有详细介绍。
（3）两者编制完成后，给报表使用人提供的信息不一样。如我们前面说到的装饰圣诞树的例子，由于树上什么也没有，被干扰因素就少，所以采用直接法编制的现金流量表的编制原理简单明了，即从现金收入中扣除现金支出得出净现金流量，报表使用者很容易理解。同时，这种方法还揭示了经营活动产生的现金收支总额，可以得到经营活动现金流入的来源和经营活动现金流出的用途的信息，有助于报表使用人以此为基期数据，结合企业其他信息，合理地估计将来的现金流量。而且，经营活动产生的现金流量，代表企业运用经济资源创造现金流量的能力，便于报表使用人分析一定期间内产生的净利润与经营活动产生现金流量的差异；而投资活动产生的现金流量，代表企业运用资金产生现金流量的能力；筹资活动产生的现金流量，代表企业筹资获得现金流量的能力。
注 意
现金流量表辅以其他的财务信息，可以分析企业未来获取或支付现金的能力。这些信息正是其他报表所提供不了的，所以说现金流量表起到了对资产负债表、利润表的补充作用。
采用间接法，就如前面说的，是对已经做了一番装饰的小松树的调整，看上去就有点乱。有的饰品需要摘下来，有的饰品又需要添上去，装饰人需要思路特别清晰才能做好。间接法编制的现金流量表，由于以净利润为起点，调整非现金业务收入和支出，以及过去或未来的营业性现金收支的应计额，有助于从现金流量的角度分析企业净利润的质量。编制时只需找调整数，因此工作量小。整个编制过程揭示了现金流量表与资产负债表之间的内在联系，很好地反映了获利能力和偿债能力的差异。
（4）两者各有不足：采用直接法编制现金流量表时，如果企业的现金流动种类多、收支渠道复杂，不借助信息化记账软件的话，编制起来就比较困难，不能很好地揭示现金流量表与损益表之间的关系。当然，近几年随着电算化的推广，直接法的编制也变得更方便和快捷。而间接法虽然编制简单，只做调整，但编制过程中未能详细列示经营活动的各项现金流入的来源和现金流出的用途。