第一节 会计的形成

一、企业组织发展与会计发展

会计产生于人类的生产经济活动，最早是服务于官厅（政府）的，后来随着商品经济的发展，会计的重心开始转向企业（民间）的经济活动，现代会计学研究、会计学科的重心也集中在企业会计上。所以，可以这样说，现代会计的核心就是现代企业（公司）会计，是以现代股份公司为对象而建立的、直接为现代股份公司服务的会计。从发展的维度看，现代会计的整个框架都是在适应股份公司不断发展的基础上演变完善而成的。因此，在了解会计的含义之前，我们先了解一下现代会计是如何在企业组织发展的进程中形成的。

“对那些认为会计不仅是一种技术系统，而且认为其多样的形式受到各时代工商组织发展影响的人来说，会计史与经济史的密切关系是显而易见的。所谓时代，指的是这些技术形式达到的发展阶段。正是每个时代企业发展的需要，创造了这一技术系统的结构。”的确如此，会计的发展是和经济发展，尤其是企业组织的发展紧密相连的。从历史的发展进程来看，引领世界发展的一系列强国分别为：意大利（威尼斯）—荷兰—英国—美国，而同时，会计也在这些国家得到了充分的发展。为了便于更直观地了解企业组织变迁与会计发展二者之间的联系，现将这一关系归纳成表1-2。

由此，我们可以把会计和企业组织的发展划分为相互对应的三个阶段。第一阶段，与以自给自足、家庭经济为主的生产组织形式对应的简单刻记和单式簿记的会计，这一时期的会计可以称为古代会计。严格来讲，这一时期的会计并不是真正意义上的会计，它同统计、算术混合在一起，还没有完全独立出来自成一体。并且，这一时期的会计主要是为政府服务的（即官厅会计）。会计诞生在企业发展的第二个阶段。这一时期会计的基本特征为以复式簿记（主要为借贷记账法）为记录手段，以权责发生制为确认基础，以历史成本为计量属性。这一时期会计的突破主要是由于民间商业活动的兴盛所致，会计的重心也由此从政府转向企业（即民间会计）。现代会计则是企业发展进入第三个阶段产生的，它是在现代股份公司发展成熟后逐步形成的。除了具备传统会计的一些基本特点外，现代会计的一些主要特征还包括形成了以对外提供财务报告为主的现代财务会计和以企业内部经济决策为主的现代管理会计两大分支。公认会计准则为会计核算的基本规则，对外财务报告必须经过严格的独立审计，企业内部设立了越来越严格和科学的内部审计和控制制度等。应该说，现代会计就是现代公司会计，是围绕现代股份公司而建立的、直接为现代股份公司服务的会计。

二、会计的含义

对会计下一个明确的定义，是一件棘手的事。在众多的定义中，有人将会计定义为一种（商业）语言，或一种历史记录，或目前的经济现实，或信息系统，或一种商品，甚至是一种意识形态。我们倾向于将会计理解成一种信息与控制系统。

（一）会计作为一种信息系统

会计作为一种信息系统，主要是通过对企业经济活动按照会计处理规则加工成财务报告（会计产品），向外部使用者提供企业的财务状况（如企业的资产规模、结构、资产的来源与构成等）、经营成果（收入、成本费用结构）、所有者权益变动（所有者投入的变化过程和结果）和现金流量（现金流入与现金流出）等信息。这些外部的使用者主要包括企业的投资者、债权人、原料供应商、客户、政府、证券分析师、经济学者、经济管理专业的学生等。他们利用这些信息主要进行投资、贷款、产品买卖、管理与征税等决策，当然，也有一部分人利用这些信息进行分析、学习和研究等活动。

企业日常的经济业务是纷繁复杂的，如设备购置、原材料采购、员工招聘与培训、产品设计与生产、战略规划与管理、组织与实施、谈判、修理、广告宣传、产品销售、售后服务、法律纠纷等。如果将这些图景一幅幅展现在我们面前，我们感受到的就只能是树木，却难见森林，因而无法评估一个企业真正的实力和经营能力。这时就需要一个处理系统通过特定的加工手段给我们提供一幅全景式的图画。作为信息系统的会计，就是通过对企业纷繁复杂的经济活动按照会计规则进行处理，向我们提供一种全景式的画面——财务报告。

下面用一个图来归纳会计信息处理的基本过程（见图1-1）。图中企业经济业务是输入会计信息处理系统的“原材料”，进入会计处理系统后，按照一定的会计处理规则——确认、计量、记录和报告进行加工，最后，会计产品以标准的形式——财务报告向外部信息使用者提供。

在输入经济业务时，不是所有的经济业务都能进入会计处理系统进行加工。根据会计处理规则，会计人员要对这些“原材料”进行一定的筛选，并且选择适当的时间，以恰当的会计名目进行登记，这一程序称为“确认”。确定了要登记的经济业务，进一步要解决的问题是以什么计量属性和什么计量单位进行登记。属性是指要计量对象的某一方面，例如一张桌子，是登记其长度、高度，还是面积、体积；计量单位是计量标准，是米还是分米等。如果以交换的商品为例，它的计量属性是指其购买价格还是销售价格等，它的计量单位则是指名义货币还是不变购买力。解决了计量问题，登记的名目解决了，以什么数量进行登记也解决了，接下来的工作就是记录。会计初学者往往会认为记录是一件非常简单的工作，实际上以什么方式进行记录正是会计区别于其他工作（如统计、数学等）的最主要特征。会计记录是以复式簿记的方式进行的，复式簿记是会计工作的最大特色。对复式簿记的系统论述将在下一章展开。

会计信息处理系统的最后一个环节就是将已经记录的众多经济业务按一定的标准进行分类、汇总，最终按照标准的格式加工成财务报表。需要说明的是，财务报表只是财务报告的一部分内容，除财务报表外，还需要附加其他相关内容（如报表附注和其他报告）加工成财务报告，这时会计产品才算最终加工完毕。

为了让大家对财务报表有个初步的印象，请参见本书第十一章的资产负债表（见表11-4）、利润表（见表11-5）和现金流量表（见表11-6）。

（二）会计作为一种控制系统

如果说会计作为一个信息系统主要是向外部提供企业的相关信息，那么会计作为一种控制系统则主要是对内提供管理决策服务。

会计从某种程度而言，就是为管理服务的。管理从一门艺术走向科学，会计学科也有其独特的贡献。因为会计使管理决策数量化、精细化和科学化，使管理的过程更加制度化、程序化和标准化，使管理的结果更具有预见性、计划性和可控性。管理从其活动的基本职能和过程来看，可以分为：预测、决策与计划，组织、实施与控制，评价、考核与分析。在管理活动的每一个阶段，会计都在其职能范围内提供支持，如图1-2所示。

1. 预测、决策与计划阶段

在管理层做出各项中长期投资决策前，会计要提供投资项目的可行性分析报告，对该项目的市场前景进行预测，对项目带来的经济效益进行计算，以测算投资回报率与投资回收期，供管理层最终决策使用；决策通过后，会计还要编制详细的人力、资金、物资等方面使用的计划（预算）。同时，每年管理层都要确定当年的经营目标，会计要根据这一目标编制系统的经营预算，经营预算既是对企业年度总目标的一个分解和计划方案，也是各部门执行和考评的一个依据和标准。一句话，预算就是企业的行动方案和行动标准。

2. 组织、实施与控制阶段

组织计划的实施是管理的关键环节，作为与管理过程的配合，管理会计的工作主要体现在对生产与成本的管理上。首先，根据对每一项经济活动和产品生产过程的分析，将产品的价值链和成本动因结合起来，确定产品生产的每一个必要环节，设计企业生产流程，设置岗位（机构）和制度，保证企业经营活动的合理性、功能的最大化和成本的最小化。同时核算作业成本，提供系统的成本数据，并根据事先确定的标准成本，对生产成本进行适时的控制。

其次，我们应该清楚，企业的成本主要来源于人工、材料和设备的使用，对材料的控制主要体现在存货的控制，零存货是一种理想的状态，如果做不到这一点，向这个方向靠拢就是一个目标。对人工成本的控制，主要体现在责任会计上，责任会计的实质就是将总目标的责任落实到每一个部门、每一个岗位和每个人身上，将企业分为投资中心、利润中心、收入中心和成本中心。各个部门、岗位和个人都有明确的责任（目标），不同的责任层级分别按投资、利润、收入、成本等指标进行考核。降低人工成本最有效的途径是充分调动每个员工的积极性。

3. 评价、考核与分析

每期生产活动的结束并不是管理活动的结束，而是一个新的管理过程的开始。只有这样，管理才会不断改善，生产成本才会不断降低，生产效率和效益才能不断提高。管理会计在这一阶段所做的工作：一是对期初预算进行评价，找出差距，并进一步分析原因；二是对企业所有部门的业绩进行评价，落实奖励措施。由于促进一个企业发展的因素是多方面的，对一个部门的评价不能只从能够量化的财务指标上看，还要从市场、顾客、学习能力等全方位进行考评，这就是所谓的综合业绩评价。

现在，我们可以对现代会计进行一个小结。一方面，为了满足股份公司对外筹资的需要，现代会计必须按公认会计准则的要求向外部使用者提供企业经营的基本信息，以便投资者对企业经营能力做出一个基本的评价，从而做出正确的投资决策；由于这一信息是由企业内部加工完成的，因此，需要由独立的第三方进行客观公正的审查和评价。另一方面，从企业内部而言，要做到对生产成本的控制、生产经营的全面预算、长期投资的科学决策等，管理需要同会计结合起来，才能真正做到科学化的管理。同时，加强对生产过程中的内部审计和内部控制，可以起到防护性和建设性的作用。防护性的作用是监督和控制、揭露和制约各种不道德和不规范的行为；建设性的作用是对企业经济活动的检查和评价，对经济活动的效益和效率不足提出建议，充分提高企业经济活动的效益和效率。所以，我们可以归纳一下：会计是一个信息控制系统，它的基本职能主要表现在两个方面，一是它的反映和评价职能，这一职能主要由财务会计和审计来完成；二是它的监督和控制职能，这一职能主要由管理会计和内部审计与内部控制来完成。因此，我们要认识会计必须从一个更全面的角度来进行，会计既不是单一的财务会计，也不是单一的管理会计，它是由财务会计、管理会计、外部审计（以下简称“审计”）和内部审计与内部控制共同组成的一个集合体（见图1-3）。当然，会计是一个发展的概念，随着公司对会计提出新的要求，会计将会产生新的功能以适应公司发展的需要，这时会计可能又会产生新的分支。

三、会计的学科体系

认识了现代会计的基本内涵，现代会计的学科体系的构建逻辑也就明晰了。图1-4是现代会计学科体系（主要为会计学专业核心课程）的一个基本框架图。

从图1-4中可以发现，现代财务会计和管理会计在核算程序、核算特点和产品形式，包括提供的对象、产品加工要求上都存在很大差异。至于外部审计和内部审计的结构和特点，不再进一步讨论了，请读者在以后的学习中自己归纳。还要说明的是，在会计活动中，财务活动（包括筹资、投资等）是其中重要的组成部分，这些内容是由财务管理来讲解的（也可分为初级、中级和高级三个层次）。另一点要说明的是，财务会计（包括中级和高级财务会计）都是针对一般工商企业的，一些特殊行业的会计处理（如银行、保险、农业、石油等），需要在专门的课程（即专业选修课程）中学习。最后要指出的是，会计已经由手工转向计算机处理阶段（包括计算机会计和计算机审计，甚至更高级的信息管理系统，如会计人工智能）。对于这些工具的掌握是必不可少的，这也是会计学专业学习的基本核心课程。因此，财务会计（初、中、高三个层次）、管理会计（含成本会计）、审计学、内部审计与内部控制、财务管理（初、中、高三个层次）以及计算机会计和审计等组成会计学专业的基本专业核心课程。

当然，作为经济管理（商学）众多专业之一的会计专业的学生，必须学习经济学、管理学、税收、法律、商业环境等基础的商学课程。此外，作为大学教育，会计学专业的学生还要学习高等数学、外语、写作、哲学、政治、人文艺术鉴赏等通识课程。这样，会计学专业课程体系的层次和结构就明晰了（见表1-3）。