1.1 中国税收环境与主要税法体系

1.1.1 税法环境现状

● 税法复杂、变化快

如果有人说，中国的税负水平是全世界最高的，我们一定不承认；但如果有人说，中国税法是全世界最复杂的，那我们一定不否认（如上图所示）。

相比之下，中国税法的确是比较复杂的，很多企业会由于搞不清税法导致多交税或少交税。而且，由于中国经济高速发展，新事物不断涌现，导致税法变化较快，试行政策也非常多，需要不停地出台补充性、补漏洞性法规与规定。

税法的这种状况必然导致很多税收争议问题，但征管方往往具有解释权，企业在很多时候感到无奈。主观上从未想过少缴税的企业同样可能会被查出很多问题，出现补缴纳税金、滞纳金甚至罚款的情况。

另外，出于当地财政收入的考虑，一些地方政府在出台地方性政策时甚至还与中央政府立法存在冲突，这一现象也导致了部分企业因税搬迁或落户后，当地政府却无法兑现先前的承诺。

● 税法公平遵从度低

许多企业家认为中国税负太重，实际上从全球范围来看，中国的税负水平并不是最高的。不过，税负水平高低与纳税痛苦指数不是一回事，这里存在“性价比”的问题。

作为企业家，恶意偷税的真正原因是税负水平高吗？企业家真正希望的仅仅是降低税负水平吗？

其实，企业家真正希望的是一个公平的纳税环境，也就是大家都公平遵从税法纳税，所有企业都不通过偷税的方式获取市场竞争优势，那将是一个多么美好的景象！有时，很多企业偷税是一种被逼无奈的结果。政府也意识到了这一问题，因而通过加大稽查力度试图实现大的改观，但恶意偷税现象依然屡禁不止，税法公平遵从度低的问题依然严峻。

1.1.2 主要税法体系

前文讲过我国税法较为复杂，那么具体而言，一家企业有哪些税费需要缴纳？需要在什么情况下缴纳？目前，企业需要缴纳的主要税费分为七大类二十几种，当然不同企业涉及的种类有所不同，详见下图。

第1类流转税类和第2类所得税类中的税目是几乎所有企业都会涉及的税种。在这里，本书不会针对某一税种进行详细的技术讲解，而是从企业家的角度对企业须缴纳的主要税种进行必要的框架性、逻辑性解读。

● 流转税类

流转税类主要由增值税、消费税、关税3个税种构成（全面“营改增”后，原来作为地方第一大税的营业税于2016年5月1日起退出历史舞台）。

流转税是对企业经营行为征收的第一道税，也就是我们通常所说的间接税。其征收与企业利润无关，也就是说无论企业盈利或亏损，只要发生了应税经营行为就需要缴纳，一般情况是以销售额、营业额或者数量作为征税基数。流转税是我国财政收入的主要来源，在财政收入中占比较高。

➢ 增值税

在世界各国开征的数量众多但不尽相同的税种之中，增值税以其具有的显著的中性特征，有利于发挥市场在资源配置中的决定性作用，被公认为是最能体现增长友好型的税种，因而被170多个国家广泛采用。

增值税是我国第一大税种，2016年国内增值税收入40712亿元，占税收总收入的31.23%；在“营改增”全面推行后，该比例持续上升，2017年国内增值税收入56378亿元，占税收总收入的39.05%。增值税是中央与地方政府分别按75%、25%的比例共享的税种，由国家税务局负责征管。

为了便于征收管理，税法根据增值税纳税人身份将企业分为两种类型，一种是增值税一般纳税人，另一种是增值税小规模纳税人（详见下表）。这两种纳税人的主要区别在于税款计算方法及发票开具种类、方式不同。增值税发票分为增值税专用发票与增值税普通发票两种，一般纳税人可根据情况自行向客户开具上述两种发票；全面“营改增”后，为了有效提升开票的便利性并减轻税务机关工作量，目前住宿业、鉴证咨询业、建筑业、工业及信息传输、软件和信息技术服务业小规模纳税人可自行开具增值税专用发票与增值税普通发票，除此之外的小规模纳税人只能自行开具增值税普通发票，若需要开具增值税专用发票，只能先预缴税款后再向税务机关申请代开发票。

理论上讲，增值税一般纳税人更容易被客户选择。但是一般纳税人和小规模纳税人的选择并不完全取决于企业自身的主观意愿，而主要取决于企业的经营规模。自2018年5月1日起，当企业连续12个月累计销售额或营业额超过500万元时，则必须申请变更为一般纳税人，当然未达到该条件的企业也可以自行申请变更为一般纳税人。

增值税的税率自2017年7月1日起，由原来的17%、13%、11%与6%四档减至17%、11%与6%三档，取消了13%这一档税率；自2018年5月1日起，将其中的17%、11%两档税率又分别调整为16%、10%。当然，税率高低并不代表企业的税负水平，增值税是典型的链条税种。从理论上讲，每一环节都会把前面各环节累计缴纳的增值税、在实际缴纳本环节增值部分应负担的增值税后向下一环转嫁，环环转嫁，最后转嫁到最终消费者。一般纳税人增值税应纳税额计算公式：

应纳税额=销项税额-进项税额

为了便于征收管理和平衡部分行业的税负，国家对小规模纳税人和部分特殊行业采用了简易办法征收增值税，即不考虑进项税额的计算方法，计算公式为：

当期应纳税额=当期不含税销售额×征收率

小规模纳税人只能按简易办法计算应纳税额，其法定征收率为3%。

同时，国家对一些特殊商品或特殊行业也给予了增值税的优惠，典型的免税优惠产品例如农业生产者销售的自产农产品；避孕药品和用具；古旧图书；直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品；销售的自己使用过的物品。当然，增值税优惠政策远远不只这些，企业应根据自身业务确定是否匹配增值税免税、减税、即征即退、先征后退等优惠政策。

➢ 消费税

消费税是以消费品的流转额作为征税对象的各种税收的统称，属于对几类特殊商品生产环节或销售环节、进口环节征收的一次性税收，用于调节特殊商品消费。例如烟及烟丝、酒、汽油、小汽车、轮胎、金银珠宝首饰、高档手表、实木地板、一次性筷子、高尔夫球杆、鞭炮烟火、化妆品、摩托车、游艇等商品。

消费税是少数企业需要缴纳的税种，只有生产或销售须征收消费税商品的企业才须缴纳。

消费税实行从价定率、从量定额，或者从价定率和从量定额复合计税（以下简称复合计税）的办法计算应纳税额。应纳税额计算公式：

实行从价定率的应纳税额=销售额×比例税率

实行从量定额的应纳税额=销售数量×定额税率

实行复合计税的应纳税额=销售额×比例税率+销售数量×定额税率

消费税的比例税率因商品不同而不同，1%～56%不等。

➢ 关税

关税是国家海关针对进口货物和限制出口货物征收的税收，目前各国已不使用过境关税，出口税也很少使用，通常所称的关税主要指进口关税。

关税税目非常复杂，而且变动较快，税目由国务院关税税则委员会负责研究制定并报国务院批准。征收进口关税会增加进口货物的成本，提高进口货物的市场价格，从而影响外国货物进口数量。因此，各国都以征收进口关税作为限制外国货物进口的一种手段。

关税计算采用从价计征或从量计征方法，计算公式为：

从价计征应纳税额=完税价格×关税税率

从量计征应纳税额=货物数量×单位税额

● 所得税类

➢ 个人所得税

个人所得税是国家对本国公民、居住在本国境内的个人的所得和境外个人来源于本国的所得征收的一种税，征收方式实行源泉扣缴与自行申报并用法，注重源泉扣缴。

个人所得税也是一般企业都会涉及的一个重要税种，也是企业在缴纳过程中存在问题比较多和风险比较大的税种，因为涉及直接扣缴员工个人收入，导致企业内部矛盾也很大。但企业要明白，代扣代缴个人所得税是企业的义务，没有实施代扣代缴是企业而非员工承担责任。如果没有实施代扣代缴个人所得税，则相应的工资成本是不能够作为企业所得税可扣除的成本列支的。

目前个人所得税的科目、缴税基础、税率以及计征方式具体如下表所示。需要强调是，个人所得税有多个税目，工资薪金所得仅仅是个人所得税的税目之一，很多其他个人收入都属于个人所得税的纳税范畴。

个人所得税也存在优惠政策，即对有些收入国家给予减免税收优惠政策，免税的主要情况如下：

①省级人民政府、国务院部委和中国人民解放军军以上单位，以及外国组织、国际组织颁发的科学、教育、技术、文化、卫生、体育、环境保护等方面的奖金；

②国债和国家发行的金融债券利息；

③按照国家统一规定发给的补贴、津贴；

④抚恤金、救济金；

⑤保险赔款；

⑥军人的转业费、复员费；

⑦按照国家统一规定发给干部、职工的安家费、退职费、退休工资、离休工资、离休生活补助费。

另外，对于残疾、孤寡老人和烈属的所得，以及因严重自然灾害造成重大损失的情况可以进行减征，但需要进行批准程序。

➢ 企业所得税

企业所得税是对我国企业和经营单位的生产经营所得和其他所得征收的一种税。只有按税法计算出来的利润（应纳税所得额）大于零时才须缴纳，小于零则不须缴纳。换句话说，企业按税法计算盈利才交税，亏损则无须交税。企业所得税在某种程度上表明国家是每一个企业和经营单位的不记名“股东”。

企业所得税是按年计算的税种，与其他税种按月或按季计算不同。但国家为了保证税收的平稳，要求企业按季度进行预缴，待年度经营结束后再进行统一计算，多退少补，也就是通常所说的次年5月31日前进行的企业所得税汇算清缴工作。

企业所得税法定税率是25%。符合条件的小型微利企业，按20%的税率征收企业所得税。国家需要重点扶持的高新技术企业，按15%的税率征收企业所得税。

● 资源税类

资源税类包含资源税和土地使用税两个税种，这两个税种是为了合理使用资源和生态补偿设置的，并非所有企业均须缴纳，根据资源开采和土地使用的情况征收，没有资源产品开采和自有经营用土地则无须缴纳这两个税种。

➢ 资源税

资源税是对在我国境内开采应税矿产品和生产盐的单位及个人，就其应税数量征收的一种税。

资源税的征税范围原来为原油、天然气、煤炭、其他非金属矿原矿、黑色金属矿原矿、有色金属矿原矿、盐7类；后根据财政部、国家税务总局联合发布《关于全面推进资源税改革的通知》（财税【2016】53号）、《关于资源税改革具体政策问题的通知》（财税【2016】54号）的要求，先在河北省开征水资源税试点工作，并积极创造条件，逐步对水、森林、草场、滩涂等自然资源开征资源税。

资源税的税目、税率与征税对象具体如下页表所示。

➢ 土地使用税

土地使用税，是指在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人，以实际占用的土地面积为计税依据，依照规定由土地所在地的税务机关征收的一种税赋。由于土地使用税只在县城以上城市征收，因此也称城镇土地使用税。开征土地使用税的目的是保护土地资源，使企业能够节约用地。

土地使用税采用定额税率，即采用有幅度的差别税额，对大、中、小城市和县城、建制镇、工矿区分别规定每平方米土地使用税的年应纳税额。具体标准如下：

（1）大城市1.5元至30元；

（2）中等城市1.2元至24元；

（3）小城市0.9元至18元；

（4）县城、建制镇、工矿区0.6元至12元。

各省、自治区、直辖市人民政府可根据市政建设情况和经济繁荣程度在规定税额幅度内，确定所辖地区的适用税额幅度。

当然，对于部分企业用地可享受相关减免优惠政策，如企业兴办的学校、医院、托儿所、幼儿园，其用地能与企业其他用地明确区分的，可以比照由国家财政部门拨付事业经费的事业单位自用土地，免征土地使用税等。

● 财产税类

财产税类是针对某些财产征收的税种，目前开征的有房产税和车船税两种，属于企业小税种，但却是未来重要的改革税种。目前，对于个人自住住宅房产税（物业税）除上海、重庆部分物业开征外，基本均是免税，未来改革方向将大大扩展这一税种的征税范围，并对几个相关税种进行整合。未来开征的遗产税也属于财产税类，财产税最终会成为地方财政收入的一个重要来源。

➢ 房产税

房产税是以房屋为征税对象，按房屋的计税余值或租金收入为计税依据，向产权所有人征收的一种财产税。房产税属于财产税中的个别财产税，其征税对象只是房屋。

房产税为按年征收、分期缴纳。

对于房产税也存在一系列优惠政策，但主要是针对一些特殊事项，例如安置残疾人、经营大学公寓、孵化器企业、农产品批发市场、企业职工公租房等，基本与大多数经营性企业无关。

➢ 车船税

车船税是针对车辆、船舶征收的一项财产税，属于小税种，计缴比较简单，按吨位或辆数进行征收。

● 行为税类

行为税类属于企业缴纳的小税种，由印花税、契税和车辆购置税组成。

➢ 印花税

印花税是对经济活动和经济交往中设立、领受具有法律效力的凭证的行为征收的一种税，只对《印花税暂行条例》列举的凭证征收，没有列举的凭证不征收。

企业缴纳的印花税主要是合同印花税，而在实际操作中很多企业以没有合同或合同性质的文件（如订单）为由不缴纳印花税，导致各地税务机关对企业印花税进行核定征收，即按销售收入和采购金额的一定比例征收。

因为税率低，不少纳税人不会太多关注印花税，对其知之甚少，但其征税范围却很广泛。

印花税的纳税人包括在中国境内设立、领受规定的经济凭证的企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体、其他单位、个体工商户和其他个人。

印花税征收的税目、范围、税率与纳税人具体如下页表中所示。

➢ 契税

契税是以所有权发生转移的不动产为征税对象，向产权承受人征收的一种财产税。应缴税范围包括土地使用权出售、赠予和交换、房屋买卖、房屋赠予、房屋交换等。

契税实行3%～5%的幅度税率；当然，针对一些特殊行为、情况也存在税收优惠，例如夫妻房产换名、继承等。

➢ 车辆购置税

车辆购置税是对在境内购置规定车辆的单位和个人征收的一种税，它由车辆购置附加费演变而来。

车辆购置税征税范围为汽车、摩托车、电车、挂车、农用运输车。

车辆购置税按统一比例税率10%进行征收。

● 特定目的税类

特定目的税是国家出于特定目的征收的税种，目前实际征收的有土地增值税、城市维护建设税与耕地占用税三种。

➢ 土地增值税

土地增值税是为了调节土地增值收益对转让土地、地上建筑物征收的税种，对于一般工商企业而言，转让土地、房产属于非经常性业务，因此不属于主要税种，而对于房地产开发企业则属于一个重要税种。

土地增值税属于地方税收，各地在实际操作中存在较大差异。土地增值税是目前税收争议最大、问题最多的一个税种，也是对房地产企业影响非常大的一个税种。

土地增值税的税率是以转让房地产增值率的高低为依据来确认，按照累进原则设计，实行分级计税，增值率低的，税率低，少纳税；增值率高的，税率高（最高60%），多纳税。具体税率如底部表所示。

对于房地产企业建设普通住宅出售的，增值额未超过扣除项目金额20%的属于合理的增值额，免征土地增值税。

➢ 城市维护建设税

城市维护建设税简称城建税，与其他税种不同，城建税没有独立的征税对象或税基，而是以增值税、消费税“二税”实际缴纳的税额之和为计税依据，随“二税”同时附征，本质上属于一种附加税。

城市维护建设税实行分区域的差别比例税率征收。

➢ 耕地占用税

耕地占用税是我国对占用耕地建房或者从事其他非农业建设的单位和个人，依据实际占用耕地面积、按照规定税额一次性征收的一种税。其并非企业的主要税种，一般企业不会涉及。

耕地占用税以纳税人占用耕地的面积为计税依据，以平方米为计量单位，采用地区差别税率进行征收。

➢ 环境保护税

环境保护税是为了维护生态环境而针对污水、废气、噪声和废弃物等突出的“显性污染”进行强制征收的一种税。

我国自1979年已经确立了排污费制度，2015年征收排污费173亿元，缴费户数28万户。而《环境保护税法》于2018年1月1日起施行，依照该法规定征收环境保护税，不再征收排污费。

《环境保护税法》中确定直接向环境排放应税污染物的企事业单位和其他生产经营者为环境保护税的纳税人，同时将大气污染物、水污染物、固体废物和噪声确定为应税污染物。

应税污染物的计税依据，按照下列方法确定。

（1）应税大气污染物按照污染物排放量折合的污染当量数确定；

（2）应税水污染物按照污染物排放量折合的污染当量数确定；

（3）应税固体废物按照固体废物的排放量确定；

（4）应税噪声按照超过国家规定标准的分贝数确定。

另外，下列情形暂予免征环境保护税。

（1）农业生产（不包括规模化养殖）排放应税污染物的；

（2）机动车、铁路机车、非道路移动机械、船舶和航空器等流动污染源排放应税污染物的；

（3）依法设立的城乡污水集中处理、生活垃圾集中处理场所排放相应应税污染物，不超过国家和地方规定的排放标准的；

（4）纳税人综合利用的固体废物，符合国家和地方环境保护标准的；

（5）国务院批准免税的其他情形。

● 附加费类

附加费并不是严格意义上的税，而是中央和地方政府收取的一些费用，其改革方向是“费改税”。这种费用类的征收有很多，各地不尽相同，也不属于企业主要税种。从中央层面开征的主要有教育费附加、文化事业建设费；从地方征收的主要有地方教育费附加、文化事业建设费等。

➢ 教育费附加

教育费附加是对缴纳增值税、消费税的单位和个人征收的一种附加费。其作用是发展地方性教育事业，扩大地方教育经费的资金来源。

凡缴纳增值税、消费税的单位和个人，均为教育费附加的“纳费”义务人。

以纳税人实际缴纳的增值税、消费税税额为计费依据，按3%的征收率进行征收。

➢ 地方教育费附加

地方教育费附加是指根据国家有关规定，为实施“科教兴省”战略，增加地方教育的资金投入，促进各省、自治区、直辖市教育事业发展，开征的一项地方政府性基金。该收入主要用于各地方教育经费的投入补充。

凡缴纳增值税、消费税的单位和个人，都应按规定缴纳地方教育费附加。

以纳税人实际缴纳的增值税、消费税税额为计费依据，按2%的征收率进行征收。

➢ 文化事业建设费

文化事业建设费是对广告、娱乐行业开征的一种税费。

缴纳文化事业建设费的单位和个人应按照提供增值税应税服务取得的销售额的3%的费率计算应缴费额，并分别由国家税务局、地方税务局在征收广告服务业、娱乐业的增值税时一并征收。

➢ 水利基金

水利基金是用于水利建设的专项资金，由中央水利建设基金和地方水利建设基金组成。

由于水利基金是各地方政府批准征收，因此不同企业征收比例有所不同，但通常按经营收入的0.1%征收。

➢ 废弃电器电子产品处理基金

废弃电器电子产品处理基金是国家为促进废弃电器电子产品回收处理而设立的政府性基金。其他缴纳义务人为电器电子产品生产者、进口电器电子产品的收货人或者其代理人。

电器电子产品是很广泛的概念，但现在的政策规定只对电视机、电冰箱、洗衣机、房间空调器和微型计算机等五类电器电子产品征收基金。国内销售电器电子产品基金征收范围和标准如下表所示。

对于电器电子产品生产者销售台式微型计算机整机不征收基金，但台式微型计算机显示器生产者将其生产的显示器组装成计算机整机销售的除外。对台式微型计算机显示器生产者组装的计算机整机按照10元/台的标准征收基金。