第十节 所有者权益

【大纲要求】

熟悉实收资本确认和计量的基本要求；熟悉资本公积的主要内容、确认和计量；熟悉盈余公积的核算内容、利润分配的会计处理。

【要点详解】

一、实收资本确认和计量的基本要求（熟悉）

实收资本是投资者投入资本形成法定资本的价值，所有者向企业投入的资本，在一般情况下无需偿还，可以长期周转使用。

企业收到投资人投入的现金，应在实际收到或者存入企业开户银行时，按实际收到的金额，借记“银行存款”科目；以实物资产投资的，应在办理实物产权转移手续时，借记有关资产科目；以无形资产投资的，应按照合同、协议或公司章程规定移交有关凭证时，借记“无形资产”科目。按投入资本在注册资本或股本中所占份额，贷记“实收资本”或“股本”科目，按其差额，贷记“资本公积——资本溢价”或“资本公积——股本溢价”等科目。具体会计分录如下：

借：银行存款

贷：实收资本（股本）

资本公积——资本溢价（股本溢价）（差额，也可在借方）

二、资本公积的主要内容、确认和计量（熟悉）

1．资本公积的主要内容

资本公积包括资本溢价（或股本溢价）和直接计入所有者权益的利得和损失等。具体内容如下：

（1）资本溢价（或股本溢价）是企业收到投资者的超出其在企业注册资本（或股本）中所占份额的投资。

（2）直接计入所有者权益的利得和损失是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。

资本公积一般应当设置“资本（或股本）溢价”、“其他资本公积”明细科目核算。

2．资本公积的确认和计量

（1）资本溢价或股本溢价的会计处理

①资本溢价

投资者投入的资本中按其投资比例计算的出资额部分，应记入“实收资本”科目，投资额大于记入“实收资本”中的部分记入“资本公积——资本溢价”科目。

②股本溢价

股份有限公司在采用溢价发行股票的情况下，企业发行股票取得的收入，相当于股票的面值部分记入“股本”科目，超过股票面值的溢价部分在扣除发行手续费、佣金等发行费用后记入“资本公积——股本溢价”科目。

（2）其他资本公积的会计处理

其他资本公积，是指除资本溢价（或股本溢价）项目以外所形成的资本公积，其中主要包括直接计入所有者权益的利得和损失。

①采用权益法核算的长期股权投资

被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外的所有者权益的其他变动，投资企业按持股比例计算应享有的份额，应当增加或减少长期股权投资的账面价值，同时增加或减少资本公积（其他资本公积）。当处置采用权益法核算的长期股权投资时，应当将原记入资本公积（其他资本公积）的相关金额转入投资收益（除不能转入损益的项目外）。

②以权益结算的股份支付

以权益结算的股份支付换取职工或其他方提供服务的，应按照确定的金额，记入“管理费用”等科目，同时增加资本公积（其他资本公积）。行权日，应按实际行权的权益工具数量计算确定的金额，贷记“实收资本”或“股本”科目，并将差额记入“资本公积——资本溢价”或“资本公积——股本溢价”。

（3）资本公积转增资本的会计处理

法定公积金（资本公积和盈余公积）转为资本时，所留存的该项公积金不得少于转增前公司注册资本的25%。

3．其他综合收益的确认和计量

其他综合收益，是指企业根据其他会计准则规定未在当期损益中确认的各项利得和损失。包括以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益和以后会计期间满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益两类。

（1）以后会计期间不能重分类进损益的其他综合收益项目。

主要包括重新计量设定受益计划净负债或净资产导致的变动，以及按照权益法核算因被投资单位重新计量设定受益计划净负债或净资产变动导致的权益变动，投资企业按持股比例计算确认的该部分其他综合收益项目。

（2）以后会计期间有满足规定条件时将重分类进损益的其他综合收益项目。

①可供出售金融资产公允价值的变动

可供出售金融资产公允价值变动形成的利得，除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，借记“可供出售金融资产——公允价值变动”科目，贷记“其他综合收益”科目，公允价值变动形成的损失，作相反的会计分录。

②可供出售外币非货币性项目的汇兑差额

对于发生的汇兑损失，借记“其他综合收益”科目，贷记“可供出售金融资产”科目；对于发生的汇兑收益，借记“可供出售金融资产”科目，贷记“其他综合收益”科目。

③金融资产的重分类

将可供出售金融资产重分类为采用成本或摊余成本计量的金融资产，重分类日该金融资产的公允价值或账面价值作为成本或摊余成本，该金融资产没有固定到期日的，与该金融资产相关、原直接计入所有者权益的利得或损失，应当仍然记入“其他综合收益”科目，在该金融资产被处置时转出，计入当期损益。

将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量，重分类日，该投资的账面价值与其公允价值之间的差额记入“其他综合收益”科目，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。

按照金融工具确认和计量的规定应当以公允价值计量，但以前公允价值不能可靠计量的可供出售金融资产，企业应当在其公允价值能够可靠计量时改按公允价值计量，将相关账面价值与公允价值之间的差额记入“其他综合收益”科目，在其发生减值或终止确认时将上述差额转出，计入当期损益。

④采用权益法核算的长期股权投资

采用权益法核算的长期股权投资，按照被投资单位实现其他综合收益以及持股比例计算应享有或分担的金额，调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少其他综合收益，其会计处理为：借记（或贷记）“长期股权投资——其他综合收益”科目，贷记（或借记）“其他综合收益”，待该项股权投资处置时，将原计入其他综合收益的金额转入当期损益。

⑤存货或自用房地产转换为投资性房地产

企业将作为存货的房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，应当按该项房地产在转换日的公允价值，借记“投资性房地产——成本”科目，原已计提跌价准备的，借记“存货跌价准备”科目，按其账面余额，贷记“开发产品”等科目；同时，转换日的公允价值小于账面价值的，按其差额，借记“公允价值变动损益”科目，转换日的公允价值大于账面价值的，按其差额，贷记“其他综合收益”科目。

企业将自用的建筑物等转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，应当按该项房地产在转换日的公允价值，借记“投资性房地产——成本”科目，原已计提减值准备的，借记“固定资产减值准备”科目，按已计提的累计折旧等，借记“累计折旧”等科目，按其账面余额，贷记“固定资产”等科目；同时，转换日的公允价值小于账面价值的，按其差额，借记“公允价值变动损益”科目，转换日的公允价值大于账面价值的，按其差额，贷记“其他综合收益”科目。

待该项投资性房地产处置时，因转换计入其他综合收益的部分应转入当期损益。

⑥现金流量套期工具产生的利得或损失中属于有效套期的部分

现金流量套期工具利得或损失中属于有效套期部分，直接确认为其他综合收益。

⑦外币财务报表折算差额

企业在处置境外经营的当期，将已列入合并财务报表所有者权益的外币报表折算差额中与该境外经营相关部分，自其他综合收益项目转入处置当期损益。如果是部分处置境外经营，应当按处置的比例计算处置部分的外币报表折算差额，转入处置当期损益。

三、盈余公积的核算内容、利润分配的会计处理（熟悉）

1．盈余公积的核算内容

（1）盈余公积的有关规定

盈余公积指企业按照规定从净利润中提取的各种积累资金。公司制企业的盈余公积分为法定盈余公积和任意盈余公积。

企业提取盈余公积主要用于弥补亏损、转增资本和扩大企业生产经营等。

（2）盈余公积的确认和计量

企业提取盈余公积时，借记“利润分配——提取法定盈余公积”、“利润分配——提取任意盈余公积”科目，贷记“盈余公积——法定盈余公积”、“盈余公积——任意盈余公积”科目。

外商投资企业按规定提取的储备基金、企业发展基金时，借记“利润分配——提取储备基金”、“利润分配——提取企业发展基金”科目，贷记“盈余公积——储备基金”、“盈余公积——企业发展基金”科目。

外商投资企业按规定提取职工奖励及福利基金时，借记“利润分配——提取职工奖励及福利基金”科目，贷记“应付职工薪酬”科目。

企业用盈余公积弥补亏损或转增资本时，借记“盈余公积”，贷记“利润分配——盈余公积补亏”、“实收资本”或“股本”科目。经股东大会决议，用盈余公积派送新股按派送新股计算的金额，借记“盈余公积”科目，按股票面值和派送新股总数计算的股票面值总额，贷记“股本”科目。

2．利润分配的会计处理

经股东大会或类似机构决议，分配给股东或投资者的现金股利或利润，借记“利润分配——应付现金股利或利润”科目，贷记“应付股利”科目。经股东大会或类似机构决议，分配给股东的股票股利，应在办理增资手续后，借记“利润分配——转作股本的股利”科目，贷记“股本”科目。