（4）附加税

附加税本为田赋赋则七项中之一，惟民国以来，附加税愈趋愈重；至于今日，竟有超出正税十余倍乃至二十五倍以上者（海门）。故今日欲谈整顿田赋，必先自整顿附加税始；欲谈救济农村经济之没落，亦必自减轻附加税始。(41)易言之，田赋附加税问题，实已成为地方财政及田赋问题之中心，故专辟一节，详论其沿革及繁重之真相。

田赋附加税之起源，实始于咸丰初年按粮随征津贴之办法；推而上之，雍正时代之“火耗”，乾隆时代之“平余”，嘉、道之间之“漕折”，皆为变相之加税，而实为附加税之远因。(42)先是康熙五十一年（西历一七一二）降谕将钱粮册内有名丁数，无增无减，永为定额。雍正二年（一七二四），更并丁银于地粮，于是无地之丁，不输丁税，田赋正税，遂永不增加。自后历朝懔遵祖制，不敢或违。正税既不能增加，于是附加税遂层出不穷，终至超过正税十余倍乃至二十余倍以上。附加税所以增加不已之原因盖在于此。

自康熙而后，历朝虽懔遵永不加田赋丁银之谕，然实际上确有加赋之痕迹；其类似后世之附加税者，即雍正时之火耗，乾隆时之平余，及嘉、道间之漕折是也。是为附加税之萌芽(43)，请略述其缘起及性质如左：

（甲）火耗　雍正初，山西巡抚诺岷奏请提解火耗归公，上谕许之，大意谓：

州县火耗，原非应有之项，但通省公费各官养廉，有不得不取给于此者。朕非不愿天下州县，丝毫不取于民，而其势有所不能。且历来火耗皆在州县，而加派横征，侵蚀国帑，亏空之数不下数百余万；由于州县征收火耗分送上司，各上司日用之资皆取给于州县，以致耗羡之外种种馈送，名目繁多。故州县有所借口，亦肆其贪婪，上司有所赡徇，而不肯参奏。此从来之积弊，所当剔除者也。与其州县存火耗以养上司，何如上司拨火耗以养州县？见今州县征收钱粮，皆百姓实封投柜，其折封起解时，同城官公同验看，耗羡与正项同解，分毫不得入己。州县皆知耗羡无益于己；孰肯额外加征。是提解火耗，既给上下养廉之资，而且留补亏空，有益于国。……(44)

按火耗之名，自明已有之；因由本色变而折银，解部之成色有定，镕销之际，不无折耗，于是州县征收此款，不得不稍事取盈，以补其折耗之数，亦犹粮米之有耗米也。其后流弊滋甚，州县重敛于农民，上司苛索于州县，一遇公事，加派私征，皆以火耗为名，未归公之先，大小官吏明分其款。至是不过政府正式认为租税，向之由州县任意勒索者，今则由上司酌为定额，州县征收，而耗羡与正项同解上司。自山西提解火耗以后，各省次第举行，火耗遂成为附加税中之定制矣。

（乙）平余　乾隆初，四川巡抚硕色奏川省恒例相沿，火耗羡余外，百两提解六钱，名曰平余。《东华录》乾隆三年谕：

……向来四川火耗，较他省为重，已谕陆续裁减。今闻该省不肖有司，巧为营私之计，将戥头暗中加重有每两加至一钱有余者。彼收粮之书吏，镕销之银匠，又从而侵渔之，则小民受剥削之累不小。川省如此，他省可知。着各省督抚转饬布政司，遵照征收钱粮之天平法马，制成画一之戥，饬各县确实遵行。

因此川抚奏请百两取六钱，提解归公；于是不法之平余，遂一变而为法律上之平余。又同年谕令各省京饷停解平余，全数存贮本省藩库，亦为承认平余为正款之一确证。究其实在，平余亦附加税之一类耳。

（丙）漕折　嘉庆道光之间，各省漕粮多收折色；至漕粮每石折银或钱若干，各省向不划一，有折钱十数千至二十千者，此亦为由实物经济进向货币经济之一阶段。漕折本身，原非附加税，不过使所折之钱，过于该粮时价之数，则民间之田赋负担，已无形加重，而其影响与加赋无异。

清季以还，各省均于折价案内，将耗羡平余并入，统称地丁者，于是后者与正供并重，同为正税而非附加税矣。兹举一二例说明如下：

江西田赋，于地丁正银外，每两另征加一耗羡。（耗羡又分地丁耗银、随漕耗银、兵折耗银，皆指专在地丁内者）。于起运项下，又另派随解提补捐款，练兵经费四分，学堂经费四分，府公费五分。火工则随所解之银而定，多寡不一，此则征之于于平余也。其征收方法，向系征钱解银：地丁每两征银一两五钱，内分正银一两，耗银一钱，提补捐款一钱，藩司公费一分，府公费一分，县公费二钱四分（倾镕火耗在内）。或直接征银，或以钱折纳，吏售其奸，民重其累。后复删除藩司公费一分，实收一两四钱九分，定以钱折纳计地丁一两，征钱二千六百八十二文。(45)

又据江苏泰县伍都壹图粮户朱问渠所存宣统三年《粮户执照》，规定每征漕米一石，连耗费在首限二十天内完纳，照定价折收足钱四千八百三十三文；限外至年底至，每石折收钱五千五百文：迟至年外，每石另加钱五百文。此虽系漕米耗费，然其性质属于附加税则一。(46)

再如江西米折（即昔之漕粮），在正改，加四外，又有脚耗各款。脚耗分银米两种，均在正漕内并征。脚耗银，每正粮一石，征银数分至一钱数分有差，内分留县支销，及丁济运两项，额征银三万二千余两。脚耗米，每正米一石，征耗米一斗，由有漕各属运漕到省，随正入仓，故有发给脚耗，扒夫修仓，铺垫诸费名目；米额征四万二千余石，改折后每石折银一两解库。惟当时发给脚耗系于正粮内，每石或给银若干，或给钱若干，故既有脚耗米，又有脚耗钱也。此外更有一三副米向为漕银盘剥折耗之用费，系册县存留支销之款；旧制：有漕各州县，征收正漕，一石四斗，支销副米一斗三升，故有一三副米之称，额征六万五千余石，除缓征外，实正银不及三万两。(47)

以上所举耗羡、平余、漕折三者，及其附属变化之名称（如一三副米、脚耗银、脚耗米、随解提补捐款等），不过为田赋附加税之滥觞，因往往并入正税之中，与后世田赋附加税之发生，尚无直接之关系。直接为田赋附加税之发端者，实以咸丰初年之按粮随征津贴为始。是时太平天国发难，各省筹饷不易，四川首办按粮随征津贴，每田赋银一两，随加征一两。至同治元年（一八六二）骆秉章督川，又奏办捐输按粮多寡摊派；因定制不加赋，故曰捐输。为副人民利禄之愿起见，或予以议叙，或广文武科中额学额（大致各省捐输逾三十万者，率广中额一名），以为提倡。其“按粮多寡摊派”，显系附加税性质。

光绪中年以后，举办新政，清廷听各省自由筹款，以充地方经费。各省罗掘所及，皆以田赋为人民所习惯，反抗少而征收易，于是以举办新政为名，附加税至再至三，层出不穷，兹举一二例证如下：

（1）江西地丁，于正款耗羡外，于起运项下，每两另征：

派解　公费五分

提补捐款一钱

捐提　练兵经费四分

学堂经费四分

钱价平余（随所解之银而定，多寡不一。）

附加　粮捐

串捐

其征收方法，向系征钱解银，地丁每两征银一两五钱：内分正银一两，耗银一钱，提补捐款一钱，藩司公费一分，府公费一分，县公费二钱四分（倾镕火耗在内，捐提亦在内。）故正税与附加税之比，为一∶〇．五。

（2）江西米折，于正款杂款外，每石另征：

派解　粮公费　二分

提补捐款　二钱

府公费　五分

江西全省岁入漕粮系统表（民国纪元以前）

漕粮正款脚耗米正改加四一三副米脚耗银统征另解统征派解统征另解统征派解

改折减给解司充公米节省脚耗米坐支米赠耗米节省脚耗米奉文续裁口耗米奉文裁口耗米奉文全裁盘剥折耗米旗丁斛面米小船食米改折减给解司充公米一分耗羡银坐支银松板价银赠耗银节省赠耗银松板水脚银奉文裁扣耗银奉文续裁扣耗银省仓修费银小船食米银剥浅银广信府协济银

杂款二三限加价脚耗内厅书饭食脚耗内吉抚建协济脚耗内县仓修费一三副米内协济

派解五分公费七厘公费四三公费提补捐款二分公费

捐提钱价平余学堂经费练兵经费

附加串捐粮捐

（录自《江西财政纪要》第二册首）

江西全省岁入地丁系统表（民国纪元以前）

地丁附加串捐粮捐

捐提钱价平余学堂经费练兵经费

派解提补捐款五分公费七厘公费四三公费

耗羡兵折耗银地丁耗银随漕耗银上三项系指专在地丁内者

流水玲套香花酒钞湖课

并带征渔课船税茶税不止此征派解备考中录出名目繁多尚或与地丁带征分解系就各属额上列各项或在地丁内并征并解贾税商税酒税鱼油税杂款—地丁脚耗

正款随漕兵加本色物料折色物料地丁正银兵折坐支协济各卫旗军银三六轻赍银剥浅银脚耗银过湖银芦席板片银淮安仓二升折银济运裁兵余剩济造驿站节省马尾皮价

录自《江西财政纪要》第二册田赋章首

捐提　练兵经费　五分　学堂经费　五分　钱价平余

附加　粮捐　串捐

按正改加四（即正税），每石以一两三钱折解；附加税之可考者，总为三钱七分；但一三副米脚耗米脚耗银皆未在内。

（3）浙江地丁，自光绪二十八年（一九〇一）起，加征粮捐，每地丁一两，连粮捐在内，折合制钱二千二百四十三文，至二千八百文不等。民国元年，临时省议会议决，每地丁银一两，各照原定折征钱数，改征银元，以正银一两，合银元一元五角，连粮捐三角，共一元八角，解省分别作为国省两税；余充县税，现名特捐。此外更有附捐如自治塘工积谷等类（见民国三年《修正浙江省征收地丁暂行章程》第三条）及地丁征收费，照正税一元八角规定数，带征百分之九（见同上第四条）。(48)

（4）江苏漕米，根据调查泰县伍都壹图所得光绪二十七年，三十四年，及宣统元、二、三年“漕凤等米执照”五张，附加税与正税之比如下：(49)

正税每征漕米一石，连耗费在首限二十天内完纳，照定价折收足钱四千八百三十三文。

附加税每征米一石，随收脚费钱五十二文，带收积谷，改拨学堂经费钱一百文，弥补平粜亏折积谷本款钱六十文，自治经费钱四十文，券票捐钱一百文，每张串捐钱十文；又禀准每张加收地方自治及新政一切经费并书吏造办册串经费钱三十五文，均一律缴足钱。改良串票每张收价钱五文，充刷印纸工书吏纸饭（录自宣统三年粮户执照）。

正税（四八三三文）与附加税（四〇二文）之比，约为十二比一。

由上举各例观之，附加税之繁杂，已属可观；但附加税虽繁，然多为规费之性质，数目有限，农民负担，尚极轻微。如江苏漕米，附加税不过正税十二分之一；江西地丁，附加税（耗银在内）不过正税二分之一。自是而后，附加税愈趋愈重；且初行之附加税，如浙江地丁粮捐每两三角，又归并在正税每两合银一元五角之内，于是附加税有新旧之分，旧附加税折入正税，此外更行新附加税。农民之负担，因此转辗加重。(50)

新附加税之征收，始于直隶、山东两省。民国三年十一月，濮阳、黄河决口，二省呈准总统，征收附加税，——随正赋带征百分之十，作为中央专款，——以充濮阳河工之用。(51)民国四年度之收支预算不足，中央政府乃电令各省，仿直隶、山东先例，一律增征附加税，以补收入之不足；于是各省乃逐渐实行。

附加税既逐渐繁重，于是中央政府方面，不得不加以限制。民国元年十二月二十六日，袁世凯咨行参议院厘定国家税及地方税法，参议院以田赋为国税，各省代征转解中央，但地方政府有征收附加之权，规定不得超过百分之三十。(52)二年冬，财政部亦以时势所趋，订定国家税地方税法草案；翌年，复于原案稍加修正。其修正案第六条规定：(53)

凡地方附加税，不得超过左之限制：

一田赋附加税，不得超过百分之三十。

二营业附加税，不得超过百分之二十。

三所得附加税，不得超过百分之十五。

并附加说明理由如下：

……日本地租附加税，其最大限为百分之三十二；营业附加税，其最大限为百分之十一；所得附加税，其最大限为百分之四。法国虽无所得附加税，而地租及营业两税，各地方团体均设附加税。（百分之几？）我国自治，尚在幼稚时代，经费均甚竭蹶，附加税之制限过宽，固足减正税之收入；而过严，复足妨自治之发展，斟酌再三，似以仿照日制为宜，故本法有第六条规定。

盖附加税可至百分之三十之规定，不特不能促进地方自治之发展，且反而为地方官吏横征暴敛巧立名目之工具，当时财政部起草诸公实未见及焉。

然当时规定百分之三十，虽未免太宽，然犹不失为正当之限制。至民国十七年，十二月十三日财政部颁布《限制田赋附加税办法》，则规定：(54)

田赋正税附捐之总额，不得超过现时地价百分之一；其已经超过此数之各县，不得再增，并须陆续设法核减，适合地价百分之一限度（第一条）。

田赋附捐之总额，不得超过旧有正税之数，其已经超过正税之各县，不得再加附捐，并须陆续设法核减，至多与正税同数为止（第二条）。

在实行清丈报价以前，地价百分数暂以各县现时地价为标准（第七条）。

此种规定，实承认附加税之总额，可与旧有正税之数相等，故无论与十七年十一月二十一日《划分国家收入地方收入标准案》第六条之规定，(55)互相抵突；其“不得超过现时地价百分之一”之规定，最易发生流弊；盖地价在未实行清丈报价以前，以各县现时地价为准，于是地方官厅，得以上下其手；地价税之优点未见，而地价二字之流弊已著矣！且百一限度之规定，实不免太高。例如江苏如皋一县，正税收七万余元，附税收至一百三十七万余元，超过正税已在十六倍以上，而按诸百一限度，则尚未足额。可见百一限度之标准，全不足据；岂有依据百一限度，而可征收附税超过正税至十六倍以上乎？故最简单办法，即为根本取消田赋附加税；若格于财政收入政策，势有所不能，则莫若暂以附税不得超过正税若干，定一最高限度，作为标准。否则以地价百一限度为名目，征收附税，必至流弊无穷，不可不加注意也。(56)

政府对于田赋附加税，既漫无限制；而各县征收附加税，又毫无顾忌，于是田赋附加税之增加，遂一发而不可复制。兹根据调查江苏泰县伍都壹图所得自光绪二十七年至民国二十二年止，历年“忙银执照”及“漕米执照”，并其他“田亩特捐”，“特借亩税印据”等七十四张，制成表1－1－5、表1－1－6如下，以表示附加税与正税之比例，并其递增之迹：

再根据列年上下忙银执照中印截清晰，附加税名目可考者，列表1－1－6如下，以见附加税递增之真相：

民国二十一年上忙，附加税同二十年，惟少筑路费一元。合计每两实征八元三角一分二厘。

民国二十一年下忙，附加税同二十年，每两实征九元三角一分二厘。

由上表观之，可见附加税名目愈趋愈繁，税额愈趋愈重。至民国二十二年止，每两忙银，正税不过一元五角，而附加税则竟至七元八角一分二厘，超过正税五倍以上。(57)而田亩特捐（每亩八分）及清丈费（每亩一角）犹不在也。

再根据漕米执照中印截清晰，附加税名目可考者，列表1－1－8如下，以见漕米附加税递增之真相：

由上表观之，可见漕米负担，愈趋愈重，而附加税名目，亦愈趋愈多。民国元年，漕米每石折钱不过四千七百十五文，以当时洋价计算，约合三元有余；除旧附加税已于折价中并入正税外，无所谓附加税也。二年始定漕米每石折合银五元，同时始加清乡经费每石六角。自是而后，附加税名目愈趋愈多。至民国十九年止，竟多至十四种，总额每石征十元四角五分，超过正税二倍以上。然泰县田赋附加税之重，犹未足以代表最重之县，据《江苏省田赋正附税统计表》所列，海门田赋附加税之重，竟至超过正税二十六倍以上！(58)如此苛捐重敛，直是“竭泽而渔”，欲农村经济之不破产，其可得乎？

兹根据私人及中央大学农村经济研究所调查田赋附加税所得，分省列表1－1－9如下：