第二节 境外所得税抵免

一 境外所得税直接抵免

（一）境外所得抵免的适用范围

根据《企业所得税法》第二十三条的规定，企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可以在以后5个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。

(1)居民企业来源于中国境外的应税所得。

(2)非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。

【热点问题解析82】非居民企业取得的与其在中国境内设立的机构场所有实际联系的理解

【例1-4-1】 A国一家银行在中国境内设立一家分行，该分行2020年以在中国筹集的资金向B国一家企业提供资金，取得利息80万元，假设B国针对利息的预提所得税率为20%，则中国对该分行来自B国的利息有无征税权？若2020年该分行除来自B国利息外，实现应纳税所得额1000万元，适用税率为25%，则该分行2020年应在中国缴纳多少企业所得税？

非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其取得的来自中国境外但与该机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。所谓实际联系，是指拥有据以取得所得的股权、债权，以及拥有、管理、控制据以取得所得的财产等。

该笔利息虽然是由于境外借款人在中国境外使用该分行提供借款而支付的，但由于据以取得该笔利息的债权属于该中国境内的分行所拥有，所以该笔利息应被认定为该分行取得的来自中国境外但与其有实际联系的所得，故中国政府对该笔利息有征税权。

该分行来自B国的应纳税所得额=80÷(1-20%)=100（万元）.该笔利息在B国缴纳的预提所得税=100×20%=20（万元）.

抵免限额=100×25%=25（万元）＞20万元。

因此，允许抵免的税额为20万元。

该分行2020年应在中国缴纳的所得税额=(1000+100)×25%-20=255（万元）.

（二）已在境外缴纳的所得税税额

根据《企业所得税法实施条例》第七十七条的规定，《企业所得税法》第二十三条所称已在境外缴纳的所得税税额，是指企业来源于中国境外的所得依照中国境外税收法律以及相关规定应当缴纳并已经实际缴纳的企业所得税性质的税款。

（三）抵免限额

根据《企业所得税法实施条例》第七十八条的规定，《企业所得税法》第二十三条所称抵免限额，是指企业来源于中国境外的所得，依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税额。除国务院财政、税务主管部门另有规定外，该抵免限额应当分国（地区）不分项计算，计算公式如下：

抵免限额=中国境内、境外所得依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税总额×来源于某国（地区）的应纳税所得额÷中国境内、境外应纳税所得总额

（四）5个年度

根据《企业所得税法实施条例》第七十九条的规定，《企业所得税法》第二十三条所称5个年度，是指从企业取得的来源于中国境外的所得，已经在中国境外缴纳的企业所得税性质的税额超过抵免限额的当年的次年起连续5个纳税年度。

（五）高新技术企业境外所得适用税率及税收抵免

根据《企业所得税法》及其实施条例，以及《财政部 国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》（财税〔2009〕125号）的有关规定，现就高新技术企业境外所得适用税率及税收抵免有关问题补充明确如下：

(1)以境内、境外全部生产经营活动有关的研究开发费用总额、总收入、销售收入总额、高新技术产品（服务）收入等指标申请并经认定的高新技术企业，其来源于境外的所得可以享受高新技术企业所得税优惠政策，即对其来源于境外所得可以按照15%的优惠税率缴纳企业所得税，在计算境外抵免限额时，可按照15%的优惠税率计算境内外应纳税总额。

(2)上述高新技术企业境外所得税收抵免的其他事项，仍按照财税〔2009〕125号文件的有关规定执行。(3)上述所称高新技术企业，是指依照《企业所得税法》及其实施条例规定，经认定机构按照《高新技术企业认定管理办法》（国科发火〔2008〕172号印发，已废止，接替文件为国科发火〔2016〕32号文件，下同）和《高新技术企业认定管理工作指引》（国科发火〔2008〕362号印发，已废止，接替文件为国科发火〔2016〕195号文件，下同）认定取得高新技术企业证书并正在享受企业所得税15%税率优惠的企业。

(4)上述规定自2010年1月1日起执行。

[2011年5月31日《财政部 国家税务总局关于高新技术企业境外所得适用税率及税收抵免问题的通知》（财税〔2011〕47号）]

【热点问题解析83】涉及境内外一并认定的高新技术企业税收抵免政策比较

【例1-4-2】 甲企业属于高新技术企业，2020年实现境内所得1000万元，境外营业机构实现净利润200万元。境外营业机构的企业所得税率20%.计算该企业2020年度应当缴纳的企业所得税。

1.按原规定：

(1)将税后利润还原为税前所得=200÷(1-20%)=250（万元）.

(2)抵免限额=250×25%=62.5（万元），大于在境外实际缴纳的所得税50万元。

(3)抵免税额=50（万元）.

(4)应纳所得税额=1000×15%+(62.5-50)=162.5（万元）.

2.按新规定：

(1)将税后利润还原为税前所得=200÷(1-20%)=250（万元）.

(2)抵免限额=(1000+250)×15%×250÷(1000+250)=37.5（万元），小于在境外实际缴纳的所得税50万元。

(3)抵免税额=37.5（万元）.

(4)应纳所得税额=1000×15%+(37.5-37.5)=150（万元）.

二 境外所得税间接抵免

根据《企业所得税法》第二十四条的规定，居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在本法第二十三条规定的抵免限额内抵免。

（一）直接控制

根据《企业所得税法实施条例》第八十条的规定，《企业所得税法》第二十四条所称直接控制，是指居民企业直接持有外国企业20%以上股份。

（二）间接控制

根据《企业所得税法实施条例》第八十条的规定，《企业所得税法》第二十四条所称间接控制，是指居民企业以间接持股方式持有外国企业20%以上股份，具体认定办法由国务院财政、税务主管部门另行制定。

（三）直接抵免和间接抵免的界定

境外所得税抵免包括直接抵免和间接抵免两种情况。

(1)直接抵免是指中国境内的居民企业直接作为境外所得税的纳税义务人而缴纳的企业所得税，如果按中国法律可以抵免的，属于直接抵免。如居民企业从境外分得的股息，在境外缴纳的预提所得税，纳税义务人为中国的居民企业，在向中国政府申报缴纳企业所得税时，可以将境外缴纳的预提所得税按不超过我国企业所得税法计算的所得税额部分予以抵免。

(2)间接抵免是指中国居民企业直接或间接控股的外国企业按外国所得税法规定缴纳的企业所得税（纳税义务人为外国企业）中相当于我国企业分得的股息等间接负担的部分，如果按中国所得税法准予抵免的，属于间接抵免。间接抵免的关键条件是看中国居民企业直接或间接持有该外国企业的股份是否达到20%.达到20%及以上的，可以抵免，否则不可以抵免。

【热点问题解析84】直接抵免和间接抵免的理解及案例分析

【例1-4-3】 中国居民企业宏达公司拥有设立在美国的甲企业60%的有表决权股份，2020年宏达公司取得境内应纳税所得额为1000万元，收到甲企业分回股息90万元，宏达公司适用所得税率25%，甲企业实现应纳税所得额500万元，适用20%的比例所得税率，假设美国规定的股息预提所得税率为10%，甲企业按适用税率在美国已经实际缴纳了企业所得税，且宏达公司当年也无减免税和投资抵免，则宏达公司2020年应在中国缴纳多少企业所得税？

分回股息还原为境外税后利润=90÷(1-10%)=100（万元）.

将税后利润还原为境外税前所得=100÷(1-20%)=125（万元）.

抵免限额=125×25%=31.25（万元）.

境外所得实际缴纳的所得税=125×20%+100×10%=35（万元）＞31.25万元，因此，抵免税额为31.25万元。

居民企业应纳所得税额=1000×25%+(125×25%-31.25)=250（万元）.

【例1-4-4】 接[例1-4-3]资料，其他条件不变，宏达公司持有甲企业的股份改为10%.由于小于20%，因此，宏达公司分得股息间接负担的甲企业的企业所得税部分不得抵免。只能就其直接作为纳税义务人缴纳的预提所得税予以抵免。

分回股息还原为税前所得=90÷(1-10%)=100（万元）.

注意：如果外国企业缴纳的所得税相当于境内居民企业间接负担的部分不允许抵免，则税前所得只能还原到缴纳预提所得税前的所得额。

抵免限额=100×25%=25（万元）.

境外所得实际缴纳的所得税=100×10%=10（万元）＜25万元，因此，抵免税额为10万元。

居民企业应纳所得税额=1000×25%+(25-10)=265（万元）.

三 抵免凭证

根据《企业所得税法实施条例》第八十一条的规定，企业依照企业所得税法第二十三条、第二十四条的规定抵免企业所得税税额时，应当提供中国境外税务机关出具的税款所属年度的有关纳税凭证。

（一）境外实际缴纳所得税没有取得完税证明的税务处理

境外所得在境外实际缴纳的所得税如果没有取得境外税务机关出具的完税证明，如何进行税务处理呢？

(1)在企业所得税汇算清缴期间，境外所得在境外实际缴纳的所得税没有取得境外税务机关出具的完税证明的，应当将境外所得申报缴纳企业所得税，但不得享受境外所得税抵免政策。

(2)年度汇算清缴后重新取得境外税务机关出具的境外所得税完税证明的，允许企业回到境外所得对应的我国纳税年度，重新确定准予抵免的境外所得税，计算出多缴的所得税后，向税务机关申请办理退税手续。

（二）境外承包工程税收抵免凭证

根据《企业所得税法》及其实施条例、《财政部 国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》（财税〔2009〕125号）和《国家税务总局关于发布<企业境外所得税收抵免操作指南>的公告》（国家税务总局公告2010年第1号）的有关规定，现就企业境外承包工程税收抵免凭证有关问题公告如下：

(1)企业以总分包或联合体方式在境外实施工程项目（包括但不限于工程建设、基础设施建设等项目，下同），其来源于境外所得已在境外缴纳的企业所得税税额，可按本公告规定以总承包企业或联合体主导方企业开具的《境外承包工程项目完税凭证分割单（总分包方式）》或《境外承包工程项目完税凭证分割单（联合体方式）》作为境外所得完税证明或纳税凭证进行税收抵免。

(2)企业以总分包方式在境外承包工程，除总承包企业自行施工的部分外，发生分包（再分包，下同）的，其分包部分来源于境外所得已由总承包企业在境外缴纳的企业所得税税额，总承包企业可按实际取得的收入、工作量等因素确定的合理比例进行分配，开具《分割单（总分包方式）》，并将《分割单（总分包方式）》复印件提供给分包企业，分包企业据此申报抵免。总承包企业按分配后的余额申报抵免。同一项目分配方法应当一致，且在项目存续期内不得改变。

(3)企业以联合体方式中标境外工程，该联合体在境外缴纳的企业所得税税额可由主导方企业按实际取得的收入、工作量等因素确定的合理比例进行分配，开具《分割单（联合体方式）》，并将《分割单（联合体方式）》复印件提供给联合体各方企业，联合体各方企业据此申报抵免。

联合体主导方可按合同收入占比孰高原则或事先约定进行确定。

(4)总承包企业作为境外纳税主体，应就其在境外缴纳的企业所得税税额，填制《分割单（总分包方式）》后提交主管税务机关备案，并将以下资料留存备查：

①总承包企业与境外发包方签订的总承包合同。

②总承包企业与分包企业签订的分包合同，如建设项目再分包的，还需留存备查分包企业与再分包企业签订的再分包合同。

③总承包企业境外所得相关完税证明或纳税凭证。

④境外所得缴纳的企业所得税税额按收入、工作量等因素确定的合理比例分配的计算过程及相关说明。

(5)联合体作为境外纳税主体，应就其在境外缴纳的企业所得税税额，由主导方企业填制《分割单（联合体方式）》后提交主管税务机关备案，并将以下资料留存备查：

①联合体与境外发包方签订的工程承包合同。

②各方企业组建联合体合同或协议。

③联合体境外所得相关完税证明或纳税凭证。

④境外所得缴纳的企业所得税税额按收入、工作量等因素确定的合理比例分配的计算过程及相关说明。

(6)总承包企业或联合体主导方企业应按项目分别建立分割单台账，准确记录境外所得缴纳税额分配情况。

(7)分包企业或联合体各方企业申报抵免时，应将《分割单（总分包方式）》或《分割单（联合体方式）》复印件提交主管税务机关备案。主管税务机关对企业有关境外所得抵免有异议的，可以向总承包企业或联合体主导方企业的主管税务机关提出书面复核建议，总承包企业或联合体主导方企业的主管税务机关在收到复核建议后30日内函复复核结果。

(8)总承包企业、分包企业及联合体各方企业主管税务机关在后续管理过程中发现企业存在多抵免税款情况的，应及时将信息告知相关各方企业的主管税务机关。

(9)《国家税务总局关于企业境外承包工程税收抵免凭证有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第41号）适用于2017年度及以后年度企业所得税汇算清缴。以前年度尚未进行境外税收抵免处理的，可按该公告规定执行。

[2017年11月21日《国家税务总局关于企业境外承包工程税收抵免凭证有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第41号）]

四 企业境外所得税收抵免有关问题

根据《企业所得税法》《企业所得税法实施条例》的有关规定，现就企业取得境外所得计征企业所得税时抵免境外已纳或负担所得税额的有关问题通知如下。

（一）抵免税额和抵免限额的计算步骤及抵免要求

企业应按照《企业所得税法》及其实施条例、税收协定以及本通知的规定，准确计算下列当期与抵免境外所得税有关的项目后，确定当期实际可抵免分国（地区）别的境外所得税税额和抵免限额：

(1)境内所得的应纳税所得额（以下称境内应纳税所得额）和分国（地区）别的境外所得的应纳税所得额（以下称境外应纳税所得额）.

(2)分国（地区）别的可抵免境外所得税税额。

(3)分国（地区）别的境外所得税的抵免限额。

企业不能准确计算上述项目实际可抵免分国（地区）别的境外所得税税额的，在相应国家（地区）缴纳的税收均不得在该企业当期应纳税额中抵免，也不得结转以后年度抵免。

（二）境外税前所得的确定原则

企业应就其按照《企业所得税法实施条例》第七条规定确定的中国境外所得（境外税前所得），按以下规定计算《企业所得税法实施条例》第七十八条规定的境外应纳税所得额：

(1)居民企业在境外投资设立不具有独立纳税地位的分支机构，其来源于境外的所得，以境外收入总额扣除与取得境外收入有关的各项合理支出后的余额为应纳税所得额。各项收入、支出按《企业所得税法》及实施条例的有关规定确定。

居民企业在境外设立不具有独立纳税地位的分支机构取得的各项境外所得，无论是否汇回中国境内，均应计入该企业所属纳税年度的境外应纳税所得额。

(2)居民企业应就其来源于境外的股息、红利等权益性投资收益，以及利息、租金、特许权使用费、转让财产等收入，扣除按照《企业所得税法》及实施条例等规定计算的与取得该项收入有关的各项合理支出后的余额为应纳税所得额。来源于境外的股息、红利等权益性投资收益，应按被投资方作出利润分配决定的日期确认收入实现；来源于境外的利息、租金、特许权使用费、转让财产等收入，应按有关合同约定应付交易对价款的日期确认收入实现。

(3)非居民企业在境内设立机构、场所的，应就其发生在境外但与境内所设机构、场所有实际联系的各项应税所得，比照上述第(2)项的规定计算相应的应纳税所得额。

(4)在计算境外应纳税所得额时，企业为取得境内、外所得而在境内、境外发生的共同支出，与取得境外应税所得有关的、合理的部分，应在境内、境外[分国（地区）别，下同]应税所得之间，按照合理比例进行分摊后扣除。

(5)在汇总计算境外应纳税所得额时，企业在境外同一国家（地区）设立不具有独立纳税地位的分支机构，按照《企业所得税法》及实施条例的有关规定计算的亏损，不得抵减其境内或他国（地区）的应纳税所得额，但可以用同一国家（地区）其他项目或以后年度的所得按规定弥补。

（三）不能抵免的境外所得税税额

可抵免境外所得税税额是指企业来源于中国境外的所得依照中国境外税收法律以及相关规定应当缴纳并已实际缴纳的企业所得税性质的税款。但不包括：

(1)按照境外所得税法律及相关规定属于错缴或错征的境外所得税税款。

(2)按照税收协定规定不应征收的境外所得税税款。

(3)因少缴或迟缴境外所得税而追加的利息、滞纳金或罚款。

(4)境外所得税纳税人或者其利害关系人从境外征税主体得到实际返还或补偿的境外所得税税款。

(5)按照我国《企业所得税法》及其实施条例规定，已经免征我国企业所得税的境外所得负担的境外所得税税款。

(6)按照国务院财政、税务主管部门有关规定已经从企业境外应纳税所得额中扣除的境外所得税税款。

（四）境外投资收益实际间接负担的税额

居民企业在按照《企业所得税法》第二十四条规定用境外所得间接负担的税额进行税收抵免时，其取得的境外投资收益实际间接负担的税额，是指根据直接或者间接持股方式合计持股20%以上（含20%，下同）的规定层级的外国企业股份，由此应分得的股息、红利等权益性投资收益中，从最低一层外国企业起逐层计算的属于由上一层企业负担的税额，其计算公式如下：

本层企业所纳税额属于由一家上一层企业负担的税额=（本层企业就利润和投资收益所实际缴纳的税额+符合本通知规定的由本层企业间接负担的税额）×本层企业向一家上一层企业分配的股息（红利）÷本层企业所得税税后利润额。

（五）由居民企业直接或者间接持有20%以上股份的外国企业的界定

除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照《企业所得税法实施条例》第八十条规定由居民企业直接或者间接持有20%以上股份的外国企业，限于符合以下持股方式的三层外国企业：

第一层：单一居民企业直接持有20%以上股份的外国企业；

第二层：单一第一层外国企业直接持有20%以上股份，且由单一居民企业直接持有或通过一个或多个符合本条规定持股条件的外国企业间接持有总和达到20%以上股份的外国企业；

第三层：单一第二层外国企业直接持有20%以上股份，且由单一居民企业直接持有或通过一个或多个符合本条规定持股条件的外国企业间接持有总和达到20%以上股份的外国企业。

（六）视同已缴税额

居民企业从与我国政府订立税收协定（或安排）的国家（地区）取得的所得，按照该国（地区）税收法律享受了免税或减税待遇，且该免税或减税的数额按照税收协定规定应视同已缴税额在中国的应纳税额中抵免的，该免税或减税数额可作为企业实际缴纳的境外所得税额用于办理税收抵免。

（七）“分国不分项”和“不分国不分项”原则

根据《企业所得税法》及其实施条例和《财政部 国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》（财税〔2009〕125号，以下简称财税〔2009〕125号文件）的有关规定，现就完善我国企业境外所得税收抵免政策问题通知如下：

(1)企业可以选择按国（地区）别分别计算[即“分国（地区）不分项”]，或者不按国（地区）别汇总计算[即“不分国（地区）不分项”]其来源于境外的应纳税所得额，并按照财税〔2009〕125号文件第八条规定的税率，分别计算其可抵免境外所得税税额和抵免限额。上述方式一经选择，5年内不得改变。

企业选择采用不同于以前年度的方式（以下简称新方式）计算可抵免境外所得税税额和抵免限额时，对该企业以前年度按照财税〔2009〕125号文件规定没有抵免完的余额，可在税法规定结转的剩余年限内，按新方式计算的抵免限额中继续结转抵免。

(2)企业在境外取得的股息所得，在按规定计算该企业境外股息所得的可抵免所得税额和抵免限额时，由该企业直接或者间接持有20%以上股份的外国企业，限于按照财税〔2009〕125号文件第六条规定的持股方式确定的五层外国企业，即：第一层：企业直接持有20%以上股份的外国企业；

第二层至第五层：单一上一层外国企业直接持有20%以上股份，且由该企业直接持有或通过一个或多个符合财税〔2009〕125号文件第六条规定持股方式的外国企业间接持有总和达到20%以上股份的外国企业。

(3)企业境外所得税收抵免的其他事项，按照财税〔2009〕125号文件的有关规定执行。

[2017年12月28日《财政部 国家税务总局关于完善企业境外所得税收抵免政策问题的通知》（财税〔2017〕84号）]

【热点问题解析85】税收抵免原则中的“分国不分项”和“不分国不分项”区别

【例1-4-5】 某企业2020年度会计净利润为2200万元。其中，境内盈利为2000万元；设在甲国分支机构盈利为300万元，已在甲国缴纳所得税90万元；设在乙国分支机构盈利为100万元，已在乙国缴纳所得税10万元；设在丙国分支机构亏损-200万元，在丙国未缴纳所得税。2020年，该企业选择何种境外所得税抵免方式，应纳企业所得税额最小？

由此可见，上例选择“不分国不分项”比选择“分国不分项”可使企业直接减少企业所得税65万元。

但应当注意如下两点：

1.企业选择境外所得税收抵免方式后，5年内不得改变。

2.企业选择采用不同于以前年度的方式计算可抵免境外所得税税额和抵免限额时，对该企业以前年度按照财税〔2009〕125号文件规定没有抵免完的余额，可在税法规定结转的剩余年限内，在新方式计算的抵免限额中继续结转抵免。比如，在上例中，该企业选择“不分国不分项”，且2019年度尚未抵免完的余额为10万元（均为2019年当年），则可在2020—2024年抵免限额中继续结转抵免。

【热点问题解析86】税收抵免原则中的“分国不分项”和“不分国不分项”申报表填报

在计算境外所得抵免限额时，由企业自行选择“分国不分项”或“不分国不分项”原则。

(1)分国不分项：

①区别对待居民企业来源于每一个外国国家（地区）的所得，以每个国家（地区）为单位，分别计算来源于各个国家（地区）的境外所得、抵免限额和已纳所得税款。

②对来源于同一国家（地区）的所得，不区分具体的项目，全部应纳税所得汇总相加，作为一个整体计算境外所得、抵免限额和已纳所得税款。

【例1-4-6】 甲企业当年实现境内所得-50万元，此外有来源于两个国家的税后所得390万元，其中，来源于A国两项所得，一项特许权所得160万元，企业所得税税率为20%；另一项所得为股息所得90万元，企业所得税税率10%；来源于B国所得属于利润分配140万元，该国的企业所得税税率30%.甲企业以前年度结转到本年度弥补的亏损30万元。企业选择境外所得既用于弥补当年亏损，也用于弥补以前年度亏损。

由于当年亏损50万元小于境外所得，因此，直接申报在企业所得税年度申报表主表第18行50万元。

方法之一：选择“分国不分项”

A国抵免限额=[160÷(1-20%)+90÷(1-10%)]×25%=75（万元）.

B国抵免限额=140÷(1-30%)×25%=50（万元）.抵免限额合计=125（万元）.

主表第29行=105万元，主表第30行=100万元，应纳税所得额=5万元。

【例1-4-7】 接[例146]资料，上述是将亏损用A国所得弥补计算的结果，按规定，企业也可以选择用B国所得弥补，则：

主表第29行=105万元，主表第30行=80万元，应纳税所得额=25万元。

(2)不分国不分项：

不分国不分项，是指来源于境外所得，不分来源国或地区，只计算一个抵免限额。

【例1-4-8】 接[例146]、[例147]资料：选择“不分国不分项”.

在行次填报时，纳税人若选择“不分国（地区）不分项”的境外所得抵免方式，应按照税收规定计算可抵免境外所得税税额和抵免限额，并根据表A108010、表A108020、表A108030的合计金额填报A108000表第1行。

抵免限额=[160÷(1-20%)+90÷(1-10%)+140÷(1-30%)]×25%=125（万元）.

境外所得实际缴纳所得税=200×20%+100×10%+200×30%=110（万元）＜125万元。因此，抵免税额为110万元。

主表第29行=105万元，主表第30行=110万元，应纳税所得额=-5万元。

由于计算的金额为负数，属于多缴的所得税，可以按规定申请退税或抵交下年度企业所得税。

（八）超过抵免限额的可抵免税额的后续抵免

在计算实际应抵免的境外已缴纳和间接负担的所得税税额时，企业在境外一国（地区）当年缴纳和间接负担的符合规定的所得税税额低于所计算的该国（地区）抵免限额的，应以该项税额作为境外所得税抵免额从企业应纳税总额中据实抵免；超过抵免限额的，当年应以抵免限额作为境外所得税抵免额进行抵免，超过抵免限额的余额允许从次年起在连续五个纳税年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。

（九）简易办法抵免

属于下列情形的，可以采取简易办法对境外所得已纳税额计算抵免：

(1)企业从境外取得营业利润所得以及符合境外税额间接抵免条件的股息所得，虽有所得来源国（地区）政府机关核发的具有纳税性质的凭证或证明，但因客观原因无法真实、准确地确认应当缴纳并已经实际缴纳的境外所得税税额的，除就该所得直接缴纳及间接负担的税额在所得来源国（地区）的实际有效税率低于我国《企业所得税法》第四条第一款规定税率50%以上的外，可按境外应纳税所得额的12.5%作为抵免限额，企业按该国（地区）税务机关或政府机关核发具有纳税性质凭证或证明的金额，其不超过抵免限额的部分，准予抵免；超过的部分不得抵免。

属于本规定以外的股息、利息、租金、特许权使用费、转让财产等投资性所得，均应按本通知的其他规定计算境外税额抵免。

(2)企业从境外取得营业利润所得以及符合境外税额间接抵免条件的股息所得，凡就该所得缴纳及间接负担的税额在所得来源国（地区）的法定税率且其实际有效税率明显高于我国的，可直接以按本通知规定计算的境外应纳税所得额和我国企业所得税法规定的税率计算的抵免限额作为可抵免的已在境外实际缴纳的企业所得税税额。具体国家（地区）名单见下文。财政部、国家税务总局可根据实际情况适时对名单进行调整。

法定税率明显高于我国的境外所得来源国（地区）名单：美国、阿根廷、布隆迪、喀麦隆、古巴、法国、日本、摩洛哥、巴基斯坦、赞比亚、科威特、孟加拉国、叙利亚、约旦、老挝。

根据《国家税务总局关于企业境外所得适用简易征收和饶让抵免的核准事项取消后有关后续管理问题的公告》（国家税务总局公告2015年第70号）的规定，自2015年10月1日起，符合上述条件的境外所得，不再需要税务机关核准，但企业在年度汇算清缴期内，应向主管税务机关报送备案资料，备案资料的具体内容按照《国家税务总局关于发布<企业境外所得税收抵免操作指南>的公告》（国家税务总局公告2010年第1号）第三十条的规定执行。

（十）境内外纳税年度不一致的税务处理

企业在境外投资设立不具有独立纳税地位的分支机构，其计算生产、经营所得的纳税年度与我国规定的纳税年度不一致的，与我国纳税年度当年度相对应的境外纳税年度，应为在我国有关纳税年度中任何一日结束的境外纳税年度。

企业取得上款以外的境外所得实际缴纳或间接负担的境外所得税，应在该项境外所得实现日所在的我国对应纳税年度的应纳税额中计算抵免。

（十一）企业抵免境外所得税额后实际应纳所得税额的计算公式

企业实际应纳所得税额=企业境内外所得应纳税总额-企业所得税减免、抵免优惠税额-境外所得税抵免额

（十二）不具有独立纳税地位

不具有独立纳税地位是指根据企业设立地法律不具有独立法人地位或者按照税收协定规定不认定为对方国家（地区）的税收居民。

（十三）来源于中国香港、澳门、台湾地区的应税所得

企业取得来源于中国香港、澳门、台湾地区的应税所得，参照财税〔2009〕125号文件执行。

（十四）其他规定

(1)中华人民共和国政府同外国政府订立的有关税收的协定与财税〔2009〕125号文件有不同规定的，依照协定的规定办理。

(2)财税〔2009〕125号文件自2008年1月1日起执行。

[2009年12月25日《财政部 国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》（财税〔2009〕125号）]

[2015年10月10日《国家税务总局关于企业境外所得适用简易征收和饶让抵免的核准事项取消后有关后续管理问题的公告》（国家税务总局公告2015年第70号）]