第七节 收入确认的实务解析

问题1：在建工程试运行收入是否视同销售缴纳企业所得税

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甲企业新建一条生产线，试运行期间试制产品2吨，发生成本180000元，销售后取得不含税价款200000元。在企业所得税汇算清缴时，是否应当视同销售缴纳企业所得税？

解析

《企业会计制度》第三十一条规定，企业的在建工程项目在达到预定可使用状态前所取得的试运转过程中形成的、能够对外销售的产品，其发生的成本，计入在建工程成本，销售或转为库存商品时，按实际销售收入或按预计售价冲减工程成本。也就是说，在建工程试运行生产的产品不确认收入，也不确认成本。新企业会计准则对在建工程试运行形成的产品如何处理虽然并无明确规定，但《企业会计准则第14号——收入》中界定的“收入”是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。而在建工程达到预定可使用状态前的试运行并不属于日常活动，据此，新企业会计准则下对在建工程试运行生产的产品也是不应确认收入和成本的。这从《企业会计准则应用指南》中“在建工程”科目说明也可以看出，即在建工程进行负荷联合试车发生的费用，借记本科目（待摊支出），贷记“银行存款”“原材料”等科目；试车形成的产品或副产品对外销售或转为库存商品的，借记“银行存款”“库存商品”等科目，贷记本科目（待摊支出）.实际上，在建工程达到预定可使用状态前的试运行一般是固定资产达到预定可使用状态前的必经环节，是为了使固定资产达到预定可使用状态所需的必要、合理支出，根据《企业会计准则第4号——固定资产》的规定，试运行的净支出应计入固定资产的成本。因此，在新《企业会计准则》下，该企业新建生产线试生产产品的会计处理与《企业会计制度》基本一致，即生产产品发生成本时：

如果在建工程试车形成的产品并未立即实现对外销售而转为库存商品，根据《企业会计准则应用指南》的规定，应根据预计售价：

在税务处理方面，《国家税务总局关于企业所得税若干问题的通知》（国税发〔1994〕132号）规定，企业在建工程发生的试运行收入，应并入总收入予以征税，而不能直接冲减在建工程成本。这一规定与会计制度显然存在差异。那么《企业所得税法》实施后，在建工程试运行收入应如何处理呢？一直尚无明确的文件规定，只有《山西省国家税务局关于在建工程试运行收入有关企业所得税处理问题的批复》（晋国税函〔2011〕224号）延续了《国家税务总局关于企业所得税若干问题的通知》（国税发〔1994〕132号）的规定。

笔者赞同视同销售缴纳企业所得税的规定，理由有二：

(1)根据《企业所得税法》第五条的规定，企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。在建工程试运行生产产品的收入既不属于不征税收入，又不属于免税收入，当然应该计入当期应纳税所得额，而相应的成本也应允许扣除。

(2)根据《企业所得税汇算清缴管理办法》（国税发〔2009〕79号印发）第三条规定，凡在纳税年度内从事生产、经营（包括试生产、试经营），均应按照《企业所得税法》及其实施条例和本办法的有关规定进行企业所得税汇算清缴。所以，在建工程试生产产品的收入和成本当然应计入当期应纳税所得额。

本例中，企业试生产的产品实现销售时，税法上应确认收入200000元，成本180000元，即当期应调增应纳税所得额20000元。在建工程账面价值比计税基础少20000元，产生可抵扣暂时性差异，如该企业适用税率25%，未来期间很可能取得用来抵扣该差异的应纳税所得额，则应确认递延所得税资产5000元，借记“递延所得税资产”5000元，贷记“所得税费用”5000元。在建工程转为固定资产后计提折旧时，则相应调减应税所得额，同时转回以前期间确认的递延所得税资产。

容易存在的争议问题是，如果试生产的产品的售价低于试生产的成本，税务机关是否可以按征管法的相关规定调整销售价格补税？《税收征收管理法》第三十五条规定，纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的，税务机关有权核定其应纳税额。但对于何为计税依据明显偏低，何为正当理由，征管法没有进一步的解释。本着“特别法优于普通法”原则，当税法没有规定，相关法律有规定时，应当从其规定的。根据《反价格垄断规定》（国家发展和改革委员会令第7号）第十二条规定，具有市场支配地位的经营者没有正当理由，不得以低于成本的价格销售商品。本条所称“正当理由”包括：(1)降价处理鲜活商品、季节性商品、有效期限即将到期的商品和积压商品的；(2)因清偿债务、转产、歇业降价销售商品的；(3)为推广新产品进行促销的；(4)能够证明行为具有正当性的其他理由。因此，低于成本价销售，属于计税依据明显偏低的情况，但由于属于试生产，属于推广新产品进行促销的行为，属于正当理由，因此即使销售价格低于成本价，税务机关也不能核定计税依据补征增值税和企业所得税。

问题2：开具发票的金额是否一定纳税

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我公司是一家物业公司，2016年10月1日一次性收取业主2016年10月1日至2017年9月30日的物业费120万元并向业主一次性开具发票。税务机关要求我公司必须在2016年11月15日前按120万元缴纳增值税，并将120万元物业费收入一次性在2016年度汇算清缴时确认收入缴纳企业所得税。税务机关的要求是否准确？

解析

笔者从会计处理、增值税处理和企业所得税处理三个方面解析。

(1)会计处理方面。无论企业会计准则还是小企业会计准则均要求收入的确认应当遵循权责发生制原则。因此，会计上2016年度应当确认的物业费收入为30万元，而不是120万元。

由此可见，开具发票的金额不一定在会计上确认收入的实现。

(2)增值税方面。《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号）第四十五条第一条规定，增值税纳税义务发生时间为：纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。第二条规定，纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

也就是说，营改增后，采用预收款方式提供服务，除建筑服务和租赁服务外，一律按“发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天”规定确认增值税纳税义务发生时间。

由于该公司就其预收的物业费提前一次性开具发票，因此，增值税纳税义务发生时间为2016年11月15日。

(3)企业所得税方面。《企业所得税法实施条例》第九条规定，企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。因此，2016年度汇算清缴时，只能按30万元缴纳企业所得税，而不是将120万元全部缴纳企业所得税。

问题3：商场采取购货返积分形式销售商品的销售收入如何确认

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某商场规定，消费者每购买1000元商品，可积分1000分，年底每1000积分可以兑换本商场价值10元的商品。但实务操作中，大部分消费者会兑换商品，但也有部分消费者放弃兑换或超过有效期限无法兑换。我们如何确认收入？按积分兑换的商品，商场是否应当缴纳企业所得税？

解析

根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）第一条的规定，销售收入的确认应当遵循实质重于形式原则。因此，积分兑换的商品由于没有收取任何价款，不需要申报缴纳企业所得税，但可以按《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）对“买一赠一”的规定进行所得税处理。如《河北省国家税务局关于企业所得税若干政策问题的公告》（河北省国家税务局公告2014年第5号）第一条就有类似的规定。举例说明如下：

(1)销售A商品1000元（不含税），积分1000分，商品的成本800元，可以将积分兑换的商品的价值（不含税）按下列公式计算的金额确认为递延收益：

递延收益=1000×10÷(1000+10)=9.9（元）.

(2)消费者按1000元积分兑换价值10元（不含税，成本7元）的B商品时：

(3)消费者放弃兑换商品或已经超过兑换有效期限时：

问题4：提供公共服务的企业向客户一次性收取的入网费应如何确认收入

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我们是一家供电企业，2013年5月，一次性向新增用电户收取入网费5600万元，但没有签订供电年限合同。这部分收入应当全部确认为2013年度收入缴纳企业所得税还是分期确认收入缴纳企业所得税？

解析

国家税务总局发布的现行税收法规文件，没有明确对供电企业、供热企业等一次性收取的供热管网建设费、入网费等进行定性，一般认为供热管网、入网费等属于向客户收取的供热管道的安装费，但所建设的供热管网属于供热企业、供电企业的资产，因此，供热企业一次性收取的供热管网建设费又与普通意义上的收取安装费有着根本的区别。

一、会计处理

根据《财政部关于印发<关于企业收取的一次性入网费会计处理的规定>的通知》（财会字〔2003〕16号）规定，目前，某些提供公共服务的企业在向客户提供各种管道、网络等接口服务之初，按照国家有关部门批准的收费标准向客户收取一次性入网费用（以下简称入网费）.如有线电视公司收取的有线电视入网费、提供城市供热、供水服务的企业向客户收取的接网费、提供污水处理的企业向客户收取的排污入网费等费用，该费用在收取以后，无论发生何种情况，收取企业均不再负有向客户退还的义务。

(1)企业收取的入网费的会计处理。

提供公共服务的企业，按照国家有关部门规定的收费标准收取的入网费，应按以下规定进行会计处理：

①企业按照国家有关部门批准的收费标准和合同约定在取得入网费收入时，应借记“银行存款”等科目，贷记“递延收益”科目。

记入“递延收益”科目的金额应按合理的期限平均摊销，分期确认为收入。确认收入时，应借记“递延收益”科目，贷记“主营业务收入”等科目。

如果企业在提供服务的期间内终止提供服务或是将该公共服务设施对外转让的，应将“递延收益”科目的余额全部确认为终止服务或转让当期的收入，借记“递延收益”科目，贷记“主营业务收入”等科目。

②企业应按以下原则确定对已记入“递延收益”科目的入网费适用的分摊期限：

A.企业与客户签订的服务合同中明确规定了未来提供服务的期限，应按合同中规定的期限分摊。

B.企业与客户签订的服务合同中没有明确规定未来提供服务的期限，但企业根据以往的经验和客户的实际情况，能够合理确定服务期限的，应在该期限内分摊。

C.企业与客户签订的服务合同中没有明确规定未来应提供服务的期限，也无法对提供服务期限作出合理估计的，则应按不低于10年的期限分摊。

③在对外提供财务报告时，“递延收益”科目的期末余额应在资产负债表“预计负债”项目下单列项目反映。

(2)企业收取的入网费按本规定的原则确定的摊销期限应当一贯性地运用，即企业收取的入网费的摊销期限一经确定，不得随意变更；如需变更，应将变更的原因及变更后的影响等在会计报表附注中披露。

(3)收取的入网费在会计报表附注中的披露。

收取入网费的企业，应在对外提供财务报告时，在有关会计报表附注中对收取的入网费作如下披露：

①收取入网费的金额及确定标准（国家有关部门批准收取时与实际收取的金额，如有差异，应分别披露）、确定的分摊期限及依据。

②当期分摊计入损益的入网费收入金额。

二、税务处理

对于入网费一次性确认收入还是分期确认主要影响企业所得税的应纳税额的计算，现行有效的法律法规并没有对入网费作出明确的规定。

但由于一次性入网费主要是用于建筑性工程作业，特别是目前增值税对入网费要按“建筑服务”征收，在企业所得税核算上，部分税务机关也将其视为建筑劳务收入。根据《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）第二条规定：企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。

(1)提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：

①收入的金额能够可靠地计量。

②交易的完工进度能够可靠地确定。

③交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。

(2)企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：

①已完工作的测量。

②已提供劳务占劳务总量的比例。

③发生成本占总成本的比例。

(3)企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。

三、合理性分析

(1)如果要求企业收到的入网费一次性确认收入，则根据税前扣除项目的配比原则，即企业发生的费用应当与收入配比扣除，有关建设供热管网的成本也应一次性扣除，而不应该资本化，计入固定资产分期摊销，不然会造成当期利润额虚增的弊端。如一次性确认收入后，以后发生的供热管网的维修费则计入当期损益，进行企业所得税前扣除。

(2)国家税务总局发布的现行税收法规文件，没有明确对供热企业一次性收取的供热管网建设费进行定性，则应当根据国家税务总局公告2017年第54号“税收规定不明确的，在没有明确规定之前，暂按国家统一会计制度计算”之规定执行。值得注意的是，部分税务机关将入网费确认为特许权使用费收入要求一次性缴纳企业所得税的理解是完全错误的。

《企业所得税法实施条例》第二十条规定，特许权使用费收入是指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入。与入网费、供热管网费等毫无关联。

笔者的意见是，管网费、一次性入网费等，合同约定服务年限的，按合同约定的年限分期确认收入缴纳企业所得税；合同没有约定服务年限，按管网费、入网费所对应的固定资产的折旧年限分期确认收入缴纳企业所得税（配比原则）.

《河北省国家税务局关于印发<企业所得税若干政策问题解答>的通知》（冀国税函〔2013〕161号）第三条规定，企业向客户一次性收取的入网费，有关法律规定或者合同、协议约定了受益期限的，应在法律规定或者合同、协议约定的受益期限内均匀计入收入；没有法律规定或者合同、协议约定受益期限的，应在3年内均匀计入收入。

问题5：应付款项超过3年必须缴纳企业所得税吗

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主管税务机关在对我公司2012年度汇算清缴情况时，提出了我公司应付款项超过3年以上的，一律要并入当期所得缴纳企业所得税。请问，有相关政策吗？

解析

《企业所得税法实施条例》第二十二条规定，确实无法偿付的应付款项应当作为其他收入缴纳企业所得税。但如何确定无法偿付，目前国家层面的企业所得税相关法律没有明确的规定。但《企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的损失才能税前扣除。也就是说，企业损失的扣除必须与取得收入有关，遵循相关性原则。《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告2011年第25号发布）第二十三条规定，企业逾期3年以上的应收款项在会计上已作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。因此，本着损失的扣除应当遵循相关性原则，债务人超过3年的应付款项应当按下列原则确定是否应当缴纳企业所得税：

(1)应付款项超过3年尚未支付的，原则上应当确认为无法偿付并入当期所得缴纳企业所得税；但如果债务人能够向主管税务机关提供对应债权人没有将其应收款项作为资产损失申报扣除证明的，则可以暂不缴纳企业所得税。

(2)应付款项按上述规定缴纳企业所得税后，在以后偿付给债权人的部分，允许纳税人纳税调减偿付年度的应纳税所得额。

目前许多省级或计划单列市税务机关对此作出了明确。

问题6：企业购买基金等取得收益是否缴纳企业所得税

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我公司于2011年从证券市场购买某基金5000万元，2012年获取分红47.8万元。当地税务机关要求我们应当计入收入总额缴纳企业所得税。请问，这部分分红收入需要缴纳企业所得税吗？

解析

《财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税〔2008〕1号）第二条第二款规定，对投资者从证券投资基金分配中取得的收入，暂不征收企业所得税。

因此，税务机关要求贵公司缴纳企业所得税是不正确的。如果已经缴纳，可以向税务机关申请退还并加算银行利息。

问题7：企业代收费用是否作为价外费用缴纳企业所得税

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甲房地产企业在销售开发产品时，需要为执法局代收垃圾清理费，按“营改增”试点办法规定，应当作为价外费用缴纳增值税。此处费用是否应当作为价外费用缴纳企业所得税？

解析

《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号附件1）第三十七条规定，缴纳增值税的销售额，是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外。价外费用，是指价外收取的各种性质的收费，但不包括以下项目：

(1)代为收取并符合本办法第十条规定[即：由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；收取时开具省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据；所收款项全额上缴财政]的政府性基金或者行政事业性收费。

(2)以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。

为执法局代收的垃圾清理费显然不属于不缴纳增值税的价外费用的范畴，必须按规定缴纳增值税。

但《企业所得税法》所称的价外费用只体现在《企业所得税法实施条例》第一百零三条规定中，即《企业所得税法》第十九条所称收入全额，是指非居民企业向支付人收取的全部价款和价外费用。即企业所得税的价外费用只针对非居民企业而言，对于境内居民企业来讲，企业所得税没有价外费用的概念。这主要是因为，《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）第一条规定，除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。由于代收费用实质上不可能带来所有者权益增加，不属于本企业的收入，因此，不构成企业所得税的收入总额，不需要缴纳企业所得税。

问题8：商业预付卡增值税和企业所得税的处理问题

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甲企业是一家连锁酒店，增值税一般纳税人，发行单用途卡，持卡人可以在连锁酒店任意酒店消费。乙企业受托发售该卡，并按销售金额的5%收取手续费。

2016年9月，乙企业发售单用途卡10万张，总价值1000万元，并向购卡方开具普通发票。按规定扣除50万元手续费后，将余款支付给甲企业，取得甲企业开具的普通发票。当月持卡人持卡在酒店消费金额800万元。

请问，三方分别如何进行会计处理和增值税、企业所得税处理？

解析

《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》（国家税务总局公告2016年第53号）对商业预付卡的增值税处理进行了明确，下面结合会计处理与增值税和企业所得税处理一并总结如下：

一、单用途商业预付卡

(1)发卡方和售卡方发售单用途卡，可以在向购卡方或充值时开具普通发票，发票的适用税率填写“不征税”，但不允许开具增值税专用发票。

(2)发卡方和售卡方收取的金额按预收账款处理，尽管开具了普通发票，但不缴纳增值税。

单用途卡——仅限于在本企业、本企业所属集团或者同一品牌特许经营体系内兑付货物或者服务的预付凭证。如：超市购物卡、连锁酒店、保健卡等。

(3)售卡方收取的手续费、结算费、服务费、管理费等收入，应当按6%或3%缴纳增值税。

(4)持卡人（与购卡方不一定一致）持卡消费时，货物的或服务的销售方不得向持卡人开具发票，但应当按销售货物或提供服务的适用税率缴纳增值税。

(5)销售方与售卡方不是同一个纳税人的，销售方在收到售卡方结算的销售款时，应当向售卡方开具增值税普通发票，但必须在备注栏注明“收到预付卡结算款”，不得开具增值税专用发票。售卡方取得销售方开具的上述普通发票，可以作为差额缴纳增值税的凭证。

本例就属于单用途商业预付卡。

①乙企业作为受托发卡方的会计处理与税务处理：

附：银行入账单回执，注明收款方是乙企业；开具给购卡方的增值税普通发票记账联，记载销售额=1000万元，税率=“不征税”，销售额价税合计1000万元。

②将950万元支付给甲企业，收到甲企业开具的950万元的增值税普通发票时，应当按收取的手续费向甲企业开具50万元的增值税专用发票或普通发票：

附：银行付款回执，注明收款方为甲企业，金额950万元；取得甲企业开具的增值税普通发票发票联，注明价税合计950万元，备注栏注明“收到预付卡结算款”字样；乙企业开具给甲企业的增值税专用发票，注明销售额47.17万元，税额2.83万元。

企业所得税方面：甲企业应当按确认的主营业务收入47.17万元并入当年收入总额缴纳企业所得税。

③购卡人在购卡或充值时取得的普通发票，在购买或充值环节，预付卡应作为企业的资产进行管理，会计上可以计入“预付账款——商业预付卡”科目，在购买或充值时发生的相关支出不得税前扣除；在商业预付卡的发放环节，凭相关内外部凭证，证明预付卡所有权已发生转移的，根据使用用途进行归类，按照税法规定进行税前扣除（如：发放给职工的可作为工资或职工福利费，用于交际应酬的作为业务招待费进行税前扣除等）；本企业内部使用的预付卡，在相关支出实际发生时，凭相关凭证计入“管理费用”等科目税前扣除。由于购买商业预付卡不能取得增值税专用发票，也就不存在进项税额抵扣问题。

④甲企业委托乙企业发售商业预付卡时，不需要会计处理，待实际收到乙企业交付的950万元并取得乙企业开具的增值税专用发票时：

附：银行存款入账通知单：甲企业开具给乙企业的普通发票的记账联，注明销售额950万元，税率=不征税，税额=0；乙企业开具给甲企业的增值税专用发票的发票联（抵扣联留存作为申报抵扣的凭证）.

甲企业在此环节不需要确认收入缴纳增值税和企业所得税。

⑤持卡人消费时，甲企业不允许向持卡人开具发票。

附：消费明细单（表）.

甲企业在此环节应当按提供服务的主营业务收入缴纳增值税和企业所得税。

二、多用途卡

多用途卡，是指发卡机构以特定载体和形式发行的，可在发卡机构之外购买货物或服务的预付价值。如：齐鲁通卡等。

支付机构，是指取得中国人民银行核发的《支付业务许可证》，获准办理“预付卡发行与受理”业务的发卡机构和获准办理“预付卡受理”业务的受理机构。

(1)支付机构的会计处理和税务处理：

①支付机构销售单用途卡或接受充值时，不缴纳增值税，向购卡人或充值人开具普通发票，销售额按实际收到的金额填写，税率=“不征税”，不得开具增值税专用发票；尽管开具了发票，但此环节也不需要确认收入缴纳增值税和企业所得税。

②支付机构办理资金收付结算取得的手续费、结算费、服务费、管理费等收入应当按规定缴纳增值税。实务操作中，应当按收取的全部价款和价外费用扣除支付给特约商户后的差额缴纳增值税。

此环节仅就其取得的差价部分确认收入缴纳增值税和企业所得税。

(2)特约商户的会计处理与税务处理：

①特约商户销售给持卡人货物或服务时，应当按规定缴纳增值税，但不允许向持卡人开具发票。特约商户在此环节虽然不能向持卡人开具发票，但必须确认收入缴纳增值税和企业所得税。

②特约商户收到支付机构结算的销售款时，应当向支付机构开具普通发票，在备注栏注明“收到预付卡结算款”字样，作为支付机构差额缴纳增值税的扣除凭证。不允许开具专用发票。

此环节，特约商户虽然向支付机构开具了发票，但该发票只是作为支付机构差额缴纳增值税和企业所得税的凭证，特约商户不需要确认收入缴纳增值税和企业所得税。

问题9：企业从事转口贸易的所得属于境内所得还是境外所得

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A公司为中国境内居民企业，从事境外转口贸易。其在境内与B国供应商签订商品采购合同，在境内向供货商付款。相关货物不报关入境，直接在境内与C国采购商签订商品销售合同，货物由B国直接转运到C国交付给采购商。那么，A公司从事转口贸易的所得是属于境内所得还是境外所得？

解析

转口贸易，指国际贸易中进出口货物的买卖不是在生产国与消费国之间直接进行，而是通过第三国转手进行的贸易。在税收征管实务中，对转口贸易的税收政策适用存在不小的争议，争议点是对A公司从事转口贸易的所得是属于境内所得还是境外所得的认定。《企业所得税法实施条例》第七条第（一）项规定，《企业所得税法》第三条所称来源于中国境内、境外的所得，按照以下原则确定：销售货物所得，按照交易活动发生地确定。转口贸易交易活动发生地的确定，是以合同签订地还是货物起运地，抑或其他标准为准，决定企业转口贸易所得是境内所得或是境外所得。由于不同的人对交易活动发生地的确定标准理解不同，争议随之产生。

财政部税政司、国家税务总局所得税司编写的《企业所得税法实施条例释义》明确：交易活动发生地，主要指销售货物行为发生的场所，通常是销售企业的营业机构，在送货上门的情况下为购货单位或个人的所在地，还可以是买卖双方约定的其他地点。因此，对于本案例中A公司转口贸易所得，根据其销售机构所在地认定为境内所得更妥当。

问题10：以校舍合作办学的收入是否缴纳企业所得税

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我公司是房地产开发企业，跟某教育机构合作办学。学校由我公司投资建设，教育机构运营管理，我公司拥有资产所有权。在项目建设及合作办学期间，教育机构按一定的利率偿还财务费用。我司能否以收取的财务费用确认收入，此方式是否存在涉税风险？

解析

取决于贵公司是否与教育机构合资成立新的企业独立运营该学校。若未成立，贵公司每年收取固定比例或者金额的费用，应按照出租不动产缴纳增值税，并按租金收入缴纳企业所得税；若成立独立企业，贵公司从该公司取得的收入，应作为股息红利免征企业所得税。

问题11：收到返还的农民工工资保证金是否确认收入

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我们是一家建筑企业，作为总包方，收到甲方交住建局返还给总包方的农民工工资保障金是否确认收入？能否不确认收入专项用于企业缴纳职工基本社保？

解析

农民工工资保证金，是指在工程开工之前，由建设工程项目审批行政部门负责通知，并监督建筑工程施工单位按照工程合同价款的一定比例向银行专户存储的工资专项资金。保证金根据省、市、县各级项目审批权限实行层级监管，并实行专户存储、专项支取，任何单位和个人不得挪用。

问题12：送检样品是否视同销售缴纳企业所得税、增值税

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甲企业是一家农产品生产企业，为了达到出口的目的，按规定需要送一部分样品给检测部门，由检测部门检测农药残留是否符合出口要求。送检的这部分样品是否视同销售缴纳增值税和企业所得税呢？

解析

送检样品是否视同销售缴纳增值税和企业所得税的问题，不能一概而论。实务操作中，有些送检样品在送检后要收回，要么继续改进，要么销毁，要么销售。属于这种情况的，送检样品的所有权并没有发生转移，也就不存在视同销售缴纳增值税和企业所得税问题。待按规定处置后，根据不同的处置方式进行不同的处理。如果对外销售，按规定缴纳增值税和企业所得税；如果继续改进，实质上相当于半成品投入生产过程，计入“生产成本”即可；如果销毁，则作为资产损失扣除。还有一种情况是，送检样品不再收回。不再收回的原因有两种，一是有些送检样品在检测后毫无使用价值，或挥发掉了，不能获取收入或其他收益，实质上是为了生产合格产品发生的必要支出，这部分送检样品的成本直接计入企业的“制造费用”科目即可，既不需要缴纳增值税，也不需要缴纳企业所得税，但应当附检测部门出具的相关证明。二是送检样品直接赠送给检测部门。这种情况下，属于产品的所有权发生转移，应当视同销售缴纳增值税和企业所得税，缴纳税款的计税依据为同类货物的平均价格或组成计税价格。

问题13：房地产企业将建好的幼儿园赠与当地教育局，如何缴纳企业所得税

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房地产企业在开发小区时，按政府规划配建幼儿园，建成后捐赠给教育部门用于兴办教育。是否应当视同销售缴纳增值税、土地增值税和企业所得税？

解析

(1)增值税方面。

《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）第十四条规定，下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

因此，上述移交给教育部门用于公益事业的幼儿园不需要视同销售缴纳增值税。

(2)土地增值税方面。

《财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字〔1995〕48号）第四条规定，房产所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的，不需要视同销售缴纳土地增值税。

上述社会团体是指中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、全国老年基金会、老区促进会以及经民政部门批准成立的其他非营利的公益性组织。

(3)企业所得税方面。

对该业务应具体问题具体分析，如是非配套设施赠与业务，根据国家税务总局印发的《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31号印发）第七条规定，企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。

如是开发小区内的配套设施赠与业务，根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31号印发）第十七条规定，企业在开发小区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。

问题14：福利企业即征即退的增值税是否征收企业所得税

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安置残疾人就业企业按照《财政部 国家税务总局关于促进残疾人就业税收优惠政策的通知》（财税〔2007〕92号）第二条第二款的即征即退的增值税免征企业所得税，后来《财政部 国家税务总局关于促进残疾人就业增值税优惠政策的通知》（财税〔2016〕52号）没有再提到是否免征企业所得税问题。请问福利企业即征即退的增值税是否征收企业所得税？

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2008年1月1日后，原来的免税收入根据性质、来源及是否与生产经营活动相关，划分为免税收入和不征税收入。按《财政部 国家税务总局关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税〔2008〕151号）文件规定，即征即退的增值税即使按规定不缴纳企业所得税，也不是免税收入，而是不征税收入。但不征税收入必须符合《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号）文件规定的三个条件。安置残疾人就业的福利企业即征即退的增值税不符合财税〔2011〕70号规定的确认不征税收入的三个条件，应当并入取得即征即退增值税的当期应纳税所得额缴纳企业所得税。

问题15：企业增资扩股、稀释股权是否征收企业所得税

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甲企业是一家股份制企业，2019年经股东大会决议，吸收一个新的创业投资企业乙企业入股该企业。乙企业出资5000万元，占甲企业实收资本10000万元的5%.甲企业股份相对降低到95%.问：甲企业是否相当于将5%股权转让给乙企业，是否应当就其股权转让所得缴纳企业所得税？

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《企业所得税法》第六条及其实施条例相关条款规定了企业所得税收入的不同类型，企业增资扩股（稀释股权），是企业股东投资行为，可直接增加企业的实收资本（股本），没有取得企业所得税应税收入，不作为企业应税收入征收企业所得税。

问题16：建筑公司收到工程预收款，尚未开工，已开具发票，是否应确认收入缴纳企业所得税

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我公司有一笔小区管网配套费的工程预收款，尚未开工，已开具发票，是否应确认此笔收入为当期企业所得税应纳税所得额预缴企业所得税？

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《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）规定，企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：

(1)收入的金额能够可靠地计量。

(2)交易的完工进度能够可靠地确定。

(3)交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。

上述公司预收的小区管网配套费是工程预收款，未开工不具备上述收入确认条件，在该纳税期末不应作为企业所得税应纳税所得额预缴企业所得税。但应当按规定预缴增值税。

问题17：软件企业超税负返还的退税款是否缴纳企业所得税

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某市一家软件企业增值税实际税负超过3%而取得的即征即退税款是否属于不征税收入？企业将这部分资金用于研究开发软件产品和扩大再生产，相应的成本费用能否在计算应纳税所得额时扣除？

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《财政部 国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税〔2008〕1号）规定，软件生产企业实行增值税即征即退政策所退还的税款，由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产，不作为企业所得税应税收入，不征收企业所得税。《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号）第二条规定：“根据实施条例第二十八条规定，上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除。用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。”

根据上述规定，软件企业取得增值税实际税负超过3%的退税款项，符合该文件不征税收入的规定，因此，可作为不征税收入处理，部分退税款用于研发的，不得在计算应纳税所得额时扣除。