企业所得税
2.海南自贸港实质性运营：条件与管理
享受海南自贸港15%税率的企业所得税优惠，条件之一是在海南有实质性运营。如何理解实质性运营？《关于海南自由贸易港鼓励类产业企业实质性运营有关问题的公告》（国家税务总局海南省税务局、海南省财政厅、海南省市场监督管理局2021年第1号，以下简称1号公告），在之前有关文件原则规定的基础上，作了更加具体的、操作性更强的规定。本文基于1号公告，结合有关法规，分析以下问题：
一、享受优惠的三类企业及条件
二、实质性运营的原则规定和具体要求
三、总分机构所得税管理
四、需要准备的备查资料
一、享受优惠的三类企业及条件
关于海南自贸港企业所得税优惠，最初规定在财政部和税务总局下发的《关于海南自由贸易港企业所得税优惠政策的通知》（财税〔2020〕31号，以下简称31号文）中，根据31号文，“对注册在海南自由贸易港并实质性运营的鼓励类产业企业，减按15%的税率征收企业所得税。”
上述规定明确了享受15%税率优惠的三个条件：注册在海南自贸港；有实质性运营；属于鼓励类产业。
（一）享受优惠的三类企业
综合31号文和《关于海南自由贸易港企业所得税优惠政策有关问题的公告》（国家税务总局海南省税务局公告2020年第4号，以下简称4号公告）的规定，注册在自贸港并享受优惠的企业包括以下三类：
一是注册在海南的总机构，也就是法人企业；二是注册在海南的分支机构，也就是分公司；三是非居民企业在海南的机构、场所，也就是税收协定第五条的常设机构。
（二）享受优惠的两个条件
根据31号文，享受优惠的两个条件，一是属于鼓励类产业，二是有实质性运营。所谓鼓励类产业，“是指以海南自由贸易港鼓励类产业目录中规定的产业项目为主营业务，且其主营业务收入占企业收入总额60%以上的企业”，具体如何判定，4号公告有明确的规定，本文不再赘述。
至于如何理解实质性运营，这是本文的主题，主要看1号公告的规定。
二、实质性运营的原则规定和具体要求
关于实质性运营的问题，31号文有原则性的规定，1号公告针对不同类型的企业，又作了相对具体的规定。
（一）实质性运营的原则规定
31号文对实质性运营的原则规定：“是指企业的实际管理机构设在海南自由贸易港，并对企业生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制。”
1号公告根据享受优惠的不同企业，作了略有差别的具体规定。
（二）对法人企业的要求
对注册在海南自贸港的法人企业，又分为两种情况：一是没有在其他地方设立分支机构，二是在其他地方设立分支机构。
1.没有在其他地方设立分支机构
注册在海南自贸港的法人企业，如果在自贸港之外，未设立分支机构，其生产经营、人员、账务、资产等在自贸港，属于在自贸港实质性运营。
对于仅在自贸港注册登记，其生产经营、人员、账务、资产等任一项不在自贸港，不属于在自贸港实质性运营，不得享受自贸港企业所得税优惠政策。
根据上述规定，四项因素都在海南自贸港，才算有实质性运营。
2.在其他地方设立分支机构
注册在海南自贸港的法人企业，如果在自贸港之外设立分支机构，对各分支机构的生产经营、人员、账务、资产等实施实质性全面管理和控制，属于在自贸港实质性运营。
这一规定非常重要。没有再强调注册在海南自贸港的法人企业自身的实质性运营，只要对其他地方分支机构的生产经营、人员、账务、资产等实施实质性管理和控制，也属于在海南有实质性运营。
这一规定为更加便利地利用自贸港的优惠政策，提供了很大的空间。
（三）对分支机构和机构、场所的要求
注册在其他地方的法人，在自贸港设立的分支机构，或者非居民企业在自贸港设立的机构、场所，如果具备生产经营职能，并具备与其生产经营职能相匹配的营业收入、职工薪酬和资产总额，属于在自贸港实质性运营。
假定注册在其他省市的法人适用25%的税率，但其在海南的分支机构符合条件，则其分支机构可以适用15%的税率。
三、总分机构所得税管理
根据1号公告，注册在自贸港的法人企业如果在自贸港之外设立分支机构，或者注册在自贸港之外的法人企业，在自贸港设立分支机构，应按照《国家税务总局关于印发〈跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2012年第57号，以下简称57号公告）的规定，计算总机构及各分支机构应纳税所得额和税款，并按规定缴纳企业所得税。
57号公告的主要内容是如何在总分机构之间、不同分支机构之间分配应纳税额，实际上是一个分蛋糕的方法，有助于恰当处理总分机构所在地的利益关系。
（一）总分机构之间的税额分配
根据57号公告，跨地区（指跨省、自治区、直辖市和计划单列市）设立分支机构的法人企业，其应纳所得税额，按照50%对50%的比例，分别由总机构和分支机构缴纳。
（二）分支机构之间的税额分配
如果有多个分支机构，各分支机构按照计算的分摊比例，分摊属于分支机构的50%所得税额。
各分支机构的分摊比例，由总机构按照上年度分支机构的营业收入、职工薪酬和资产总额三个因素，占全部分支机构上述三因素各自总额的比例及相应的权重，计算确定。营业收入、职工薪酬和资产总额三因素的权重依次为0.35、0.35、0.30。
（三）总分机构税率不一致的税额分配
上述方法，仅涉及税额的分配，适用于总分机构税率一致的情况。如果总分机构税率不一致，计算方法略有不同，须增加一次应纳税所得额的分配，也就是有两次分配，第一次是应纳税所得额的分配，第二次才是应纳税额的分配。
1.应纳税所得额的分配
如果总分机构税率不一致，先计算总的应纳税所得额，根据总分机构及分支机构之间的分配方式，确定总机构及各分支机构的应纳税所得额。
2.应纳税额的分配
总机构与各分支机构将分配的应纳税所得额，与各自适用的税率相乘，得出各自的应纳税额，然后将各自的应纳税额加总，得出总的应纳税额，再按照总分机构分配方式，计算分配各自的应纳税额。
（四）非居民机构、场所汇总纳税
根据1号公告，设立在自贸港的非居民企业机构、场所，如果符合规定条件汇总缴纳企业所得税的，应按照《关于非居民企业机构场所汇总缴纳企业所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2019年第12号）的规定，计算应纳税所得额和税款，并按规定缴纳企业所得税。
具体计算与分配方法，比照57号公告的规定。
四、需要准备的备查资料
享受所得税优惠政策的企业，应当在完成年度汇算清缴后，按照4号公告的规定，归集整理留存相关资料，以备税务机关核查。备查资料主要是两类：
（一）证明属于鼓励类产业的资料
证明属于鼓励类产业，关键是两条：一是主营业务属于自贸港鼓励类产业目录中的具体项目；二是属于目录范围的主营业务收入占企业收入总额60%以上的说明。
（二）证明有实质性运营的资料
证明企业有实质性运营的情况说明，该说明应包括资产总额、收入总额、人员总数、工资总额等，以及在自贸港设立的机构相应占比。
根据4号公告，符合条件的企业，在预缴时就可以享受优惠。
总之，1号公告关于实质性运营的规定，为纳税人的操作提供了更加具体的指引，估计暂时不会再有更加具体的规定。纳税人可以根据既有规定，安排自己的经营活动，既充分享受优惠，又尽量节省运营成本。