第四节 政府财务会计要素和会计恒等式

政府会计体系主要包括两大部分，即政府财务会计和政府预算会计，两大部分的会计要素也有所不同。在此部分主要介绍财务会计要素，预算会计要素在第二部分介绍。

一、政府财务会计的基本要素

会计的基本要素是将会计对象分解成若干基本的要素，政府财务会计的基本要素是会计内容的具体化，是对会计对象的进一步分类。它有利于设置会计科目，对有关核算内容进行确认、计量、记录和报告，也有利于设立会计报表的种类、格式和列示。政府财务会计的基本要素如下。

（一）资产

资产是由会计主体过去的经济业务或者事项形成的，由政府会计主体控制的，预期能够产生服务潜力或者带来经济利益流入的经济资源。主要包括各种财产、债权和其他权利。

（1）资产是政府过去的交易或事项形成的。这是指资产必须是现实的资产，它来自于政府过去发生的交易或事项，而不是预期、计划的资产，也就是说资产的存在基础必须以实际发生的经济交易或事项为依据。因为预期的资产并没有反映会计主体的真实财务状况。

（2）资产是政府所拥有的，或者虽不拥有但也是其能控制的。资产只有被会计主体所拥有或控制，会计主体才能获得和支配资产运动而带来收益，资产在会计主体的价值以及会计主体对资产的主人地位才得到体现。

（3）资产能够为政府带来经济利益或服务潜力。经济利益是指直接或间接流入会计主体的现金或现金等价物。服务潜力是指虽没有获得现金或现金等价物，但是能够为某一对象提供服务，履行相关的职能。如果资产不能达到这一要求，也就不符合资产的确认条件，因此应该将其从账面上注销。

政府会计的资产主要包括库存现金、银行存款、应收票据、应收账款、预付账款、其他应收款、库存物品、长期股权投资、固定资产、无形资产、文物文化资产、政府储备物资、公共基础设施、受托代理资产等。

（二）负债

负债是指由过去的经济业务或者事项形成的现时义务，履行该义务预期会导致含有服务潜能或者经济利益的经济资源流出。

（1）负债是政府过去的交易或事项形成的。同资产的第一个特点一样，负债必须是现实的负债，它是政府过去的交易或事项，而不是预期、计划的负债。也就是说，负债的存在基础必须以实际发生的经济交易或事项为依据，因为预期的负债并没有反映会计主体的真实财务状况。

（2）负债是政府承担的现时义务。现时义务表明这种负债已经发生，而且在现在或将来都对政府形成一种制约，政府必须于现在或将来予以清偿。

（3）负债的清偿将导致政府经济利益的流出和服务行为的履行。经济利益的流出和服务行为的履行也就是政府资产的减少。

政府会计的负债包括短期借款、应付票据、应付账款、预收账款、其他应付款、应付政府补贴款、应缴财政款、应交增值税、其他应交税费、受托代理负债、预提费用等。

（三）净资产

政府净资产是指政府资产减去负债后的余额。

政府净资产的特点主要是指当政府净资产增加时，其表现形式为资产的增加或负债的减少；当政府净资产减少时，其表现形式为资产的减少或负债的增加。

政府的净资产包括累计盈余、专用基金、权益法调整、本期盈余、本年盈余分配、以前年度盈余调整、无偿调拨净资产等。

（四）收入

政府收入是指政府开展业务活动及其他活动，依法取得的非偿还资金。一般具有以下两个特点。

（1）政府收入的增加导致净资产的增加，进而导致资产增加或负债减少（或两者兼而有之），并且最终导致政府经济利益增加或服务潜力增强。

（2）政府收入是建立在收付实现制和权责发生制原则基础上的。在收付实现制原则下，政府只要收到资金，就必须确认收入，而不管该资金所依托的经济事项是否发生于当期；在权责发生制原则下，政府只要经济事项发生于当期，并符合一定条件，就必须确认该事项所产生的收入，而不管收入所带来的资金当期有没有收到。

政府会计的收入包括财政拨款收入、上级补助收入、附属单位上缴收入、事业收入、利息收入、捐赠收入、投资收益、其他收入等。

（五）费用

政府费用是指政府开展业务活动及其他活动，所发生的各项资金耗费或损失。

与收入特点类似，政府费用主要有以下几方面特点。

（1）政府费用的增加，进而导致资产减少或负债增加（或两者兼而有之），并且最终导致政府经济利益减少或服务潜力减弱。

（2）政府费用是建立在收付实现制和权责发生制原则基础上的。在收付实现制原则下，政府只要支付了资金，就必须确认费用，而不管该资金所依托的经济事项是否发生于当期；在权责发生制原则下，政府只要经济事项发生于当期，并符合一定条件，就必须确认该事项所产生的费用，而不管事项所需支付的资金是否在当期费用。

政府费用包括业务活动费用、单位管理费用、经营费用、上交上级费用、对附属单位补助费用、其他费用等。

二、政府财务会计的会计恒等式

会计恒等式也称会计平衡式，是表示各个会计要素之间基本关系的货币数量关系式。它是复式记账和设计资产负债表、收入费用表结构的基本依据。

政府要进行业务活动，必须取得一定数量的资金。资金的付诸使用即为政府的资产。各会计主体资金的取得有两种类型：一种是出资人投入（各级政府的资金来自于国家的税收，立法执法机关和国有事业单位的资金来自于国家投入），出资人投入的资金供会计主体永久使用，形成会计主体的净资产；另一种是债权人借入，表现为债权人将款项借给会计主体使用，或是在业务往来中暂时提供待结算的款项，要求到期偿还，形成会计主体的债务。会计主体有多少资产，就有多少负债和净资产。资产、负债、净资产反映了同一资金的两个方面，用会计等式表示为：

资产=负债+净资产

资产、负债、净资产是用来说明行政事业单位财务状况的三个基本会计要素，等式“资产=负债+净资产”是各个会计主体资金的静态反映。从动态上反映，行政事业单位为进行事业活动和业务活动，必须发生一定的费用，同时相应地取得各项收入。收入减去费用即为行政事业单位的结余。这样，收入、费用和结余三者之间的关系便可以用公式表示为：

收入-费用=结余

结余又沉淀为行政事业单位的净资产。收入大于费用，结余为正数，一方面增加资产，另一方面增加净资产；收入小于费用，结余为负数，一方面减少资产，另一方面减少净资产。因此，上述会计等式又转化为：

资产=负债+净资产+收入-费用

整理为：

资产+费用=负债+净资产+收入

这一会计等式反映了五个会计要素之间的基本关系。经济业务发生，可能引起会计等式左方或者右方某一要素增加，另一要素减少；也可能引起某一会计要素自身的增减变动，这两种情况都不会破坏会计等式的平衡关系。资产+费用=负债+净资产+收入，是政府会计的动态会计恒等式。