第1章　导　论

1﹒1　研究背景

党的十一届三中全会的召开是中国市场化转型开始的标志，在底层的自发努力与国家的权威运用之间形成制度变迁的合力，使分散的利益结合成为建设中国经济的伟大力量（周其仁，2013） 。中国从行政控制型经济到市场决定型经济的转型，堪称“历史上最为伟大的经济改革计划”（张五常，2009） ，是哈耶克（ Hayek） “人类行为意外结果”理论的一个极佳案例（科斯和王宁，2013） ，使得约束竞争的权利结构从“以等级界定权利”过渡到“以资产界定权利” 。党的十八届三中全会（ 2013）强调要使市场在资源配置中起决定性作用，党的十八届四中全会（ 2014）再次强调要加强对私有产权的保护。中国的经济奇迹归因于激发竞争的市场化导向改革以及建立一套激励相容的产权制度。财产权利的保护需要国家提供一套界定产权的制度体系，以便生发出“自生自发的合作秩序” 。会计制度是产权制度体系的重要组成部分，在该体系中处于基础性地位。财产权利对会计理论的含义及其与会计制度之间的内在逻辑关系值得学者关注。

只有对私有产权实施有效保护，才能在市场经济中生发出社会信任。产权和信任是市场经济正常运行的两大机制。良序市场经济的有效运行依赖于财务会计的信任功能。近年来，会计信息失真问题仍较严重。2014年10月28日，财政部发布的会计信息质量检查公告表明，部分企业存在会计信息不实等严重违反财经纪律的问题，如中国铁路总公司有24.41亿元收入不符合确认原则，太平鸟集团账外核算的收入达到1932万元等。大型会计造假案例（如安然、世界通讯、蓝田股份等公司）不仅使经济遭受了重大损失，也降低了投资者和债权人等利益相关者对会计信息的信任，财务会计信任功能由此遭到破坏。在国际趋同、公允价值应用范围不断扩大、可靠性与相关性论争日趋激烈的背景下，探讨财务会计信任功能的原因、制度基础及维护路径显得极为迫切。

实现财务会计信任功能的载体是会计准则体系。维护财务会计的信任功能需着眼于企业会计准则体系的改进。2008年金融危机之后，20国集团（G20）和金融稳定理事会倡议建立一套高质量的会计准则已成为全球共识。市场经济本质上是产权经济、法制经济。良好的市场经济秩序离不开会计对存量财产权利的准确计量和对增量财产权利的恰当反映，而这又依赖于一套以财务报告概念框架（ Conceptual Framework for Financial Rep orting，CF）为基础的高质量会计准则体系。国际会计准则理事会（ International Accounting Standards Boar d，IASB）认为，现行CF存在未能包含很多重要领域（如现行CF中计量、列报和披露以及如何确认报告主体方面的指引很少） 、某些方面（如资产和负债的定义）的指引并不明确和不能反映当前的思路三大缺陷。IASB于2013年7月发布财务报告概念框架评论讨论稿（discussion paper，DP） ，2015年5月发布财务报告概念框架征求意见稿（exposuredraft，ED） ，旨在通过提供一套更加完整清晰且更新后的概念来改进财务报告。CF将指引IASB制定和修订国际财务报告准则（International Financial Reporting Standards，IFRS） ，并对各国（尤其是新兴转型国家）CF和准则趋同产生深远影响。本书将介绍和评论E D的主要内容及变化，分析其产权基础，并基于中国制度背景提出值得关注的问题。

在此基础上，会计制度如何实现准确界定产权和有效保护产权的目标？如何从会计制度设计和会计制度变迁层面维护财务会计的信任功能？这是值得探寻的重大课题。当前，IASB以趋同（convergence）为主旨，旨在创建一套符合公众利益、可理解且具有强制性（enforceable）的高质量全球会计准则体系。我国财政部于20 10年4月1日发布《中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图》 ，要求中国企业会计准则（China Accounting standards，CAS）持续趋同的时间安排与IASB的进度保持同步。持续趋同必将导致会计准则与本土产权法律制度体系分离、冲突等不兼容问题。优化会计法律制度体系，形成一套上下逻辑一致、层级分明的产权会计法律制度体系显得尤为关键。如何将会计法律制度体系的优化落到实处？这需要依赖会计计量与列报披露变革。现行混合计量引发诸多问题，如何协调决策有用与受托责任、相关性与如实反映、历史成本计量基础和公允价值计量基础，如何为各国（尤其是大陆法系国家）会计法律制度体系良序运行提供会计数据源，财务会计如何进行适应性变革来适应虚拟经济蓬勃发展的态势，这些都是理论界和实务界亟待解决的重大理论与现实难题。

1﹒2　研究意义

本书在国内率先专门研究财产权利与会计制度，形成了体系化的研究基础。

（ 1）凸显财产权理论在剖析会计理论产权基础、财务会计信任功能、财务报告概念框架、会计制度设计、会计制度变迁、会计法律制度体系优化以及会计计量与列报等重大会计理论与实务难题中所具有的独特贡献，揭示了财产权利与会计制度之间的内在关系，这有助于拓展会计制度及会计基础理论新的研究领域。

（ 2）以“三域”机制、程序理性—结果理性、实体产权—虚拟产权以及通用财权—剩余财权为指导，揭示了财务会计信任功能的制度基础与维护路径、最优会计制度设计原则与细则、最优会计制度变迁路径、会计法律制度体系优化路径与操作方案以及双重计量与三重列报操作方案，这对于指导会计制度制定、会计制度变迁路径、国际趋同方略和会计法律制度体系完善等战略问题具有重要意义。

1﹒3　文献综述

财产权利是“产权”的具体化，其在范围与内容上表现为一组权利束，包括占有、使用、处分与收益四项权能。其中，处分权和收益权的行使导致了产权的价值运动。因此，有必要建立健全产权会计制度及其体系，从而实现对产权价值运动的有效控制。尽管会计的起源很早，但现代意义上的会计却是从人们学会复式簿记来记录经济活动时算起。会计和审计源于产权结构的变化，是在监督企业契约的签订和执行过程中产生的（Watts＆Zimmerman，1983） 。在产权与会计的融合性研究中，西方的研究内容主要集中在五个方面：

1 ．会计（簿记）与私有产权、契约签订及经济控制

帕乔利（Paciolo，1494）在《簿记论》中第一次系统论述了复式簿记原理及其运用方法，其研究蓝本是以威尼斯商业簿记为主的意大利三式簿记。该书强调商人要对经营活动中的财产加强管理，获取合法利润。其中财产管理的方法有：一是进行财产盘存；二是编制财产目录，要写清年月日、地址及姓名，明确财产占有对象，确定财产归属。帕乔利最早从复式簿记的角度强调产权管理的重要性，并从财产盘存和财产目录编制方法上将簿记原理与实务处理结合起来，彰显了会计在保护财产权利过程中具有不可替代的基础性地位。其次，帕乔利在《簿记论》中阐述了结清分类账簿账户的方法以及编制列示所有借方余额和贷方余额总计的试算表，体现了“一人所有财物＝其人所有权之总值”的平衡原理，成为后世会计等式产生的历史根源，也说明了会计与财产权利之间的关系与生俱来，会计等式反映了财产权利价值运动过程中的产权关系。但作者强调技术层面的分析，并未直接论述簿记与财产权利之间的关系。再次，帕乔利在《簿记论》第十章中指出，商人在记录自己所拥有的动产和不动产时，通常要注明有关财产的书面凭证。同时，这些财产凭证与一些信件和零星单据一起置放在小柜或箱内，或用线捆上，或是置入小布袋里，以备随时查清，保障财产安全。在第三十五章中，又专门阐述了如何保存交易凭证底稿、机密信件、保险单据、讼诉传票、法庭判决及如何登记信件，强调应将与债务人账户有关的函件副本保存在更为机密的地方（如私人木箱或匣子等） 。作者将这些原始凭证的重要性与财产安全的重要性同等对待，并从合法契约和诚信的高度来对待。这说明复式簿记系统是保障财产安全、维护商人财产利益的重要保障。合法有效的原始凭证及借贷记账法是复式簿记系统具有信任功能的关键。这表明复式簿记对财产权利的保护是与其自身的信任功能紧密相连的。然而，作者仅从实务层面强调了具体的操作方法，并未上升到理论层面专门探讨复式簿记与财产权利、信任之间的关系。

斯普拉格（Sprague，1922）在所著《账户的哲学》第三章“账户结构”中指出：资产负债表数据根源于账户的余额汇总；左边是资产，由财产以及财产索偿权组成；右边是负债，是所有被称作负债或是除负债之外的“业主权益”“资本”“股权”抑或是简单地以业主为名的净资产。作者在第五章“资产负债表”中做了进一步论述，指出个体企业的资产负债表是在特定时间点对个人或集体财富所有组成要素的汇总，它必须包括：（1）资产价值，财富和所有权的构成，享有所有权的个人或集体的名称； （2）相对于所有权存在的资产和从中所获得的利益； （3）从（1）中减（2）的剩余价值和价值中各自的利息。其中， （1）等于（2）和（3）之和，习惯上将（2）和（3）放在账户的同一侧。上述论述表明作者将资产视为一种财产权，体现了从所有权或财产权利视角来理解资产的本质含义。这种会计要素和会计报表层面的解释体现了会计与财产权利之间存在紧密的联系，对本书具有重要借鉴意义。但是，作者对于会计与财产权利的关系仅涉及资产层面的理解，并未深入到其他会计要素（如负债、所有者权益、收入、费用等） 。

坎宁（Canning，1933）在所著《会计中的经济学》第二章“资产的性质”中指出：资产代表可享受某种服务或收益的权利；确证资产存在的最重要因素，是有价值的预期服务，即未来某一时刻的货币回报；一项权利想成为资产，必须是合法合理的，而不能仅仅是“道义上的权利”或纯粹的预期；进一步讲，权利必须具有强制性，如果权利依然存在但补救办法已经取消，资产也就不存在了。作者将资产定位于能够获取服务或收益的具有强制性的合法权利，实质性上是将资产看作一种财产权利，因为财产权利能够给主体带来收益、具有排他性并受法律救济保护。这对于本书会计要素的产权分析具有重要参考价值，表明会计要素与财产权利之间存在紧密联系，但是坎宁关于会计要素与财产权利的结合分析仅限于资产要素，并未拓展至其他会计要素。

利特尔顿（Littleton，1933）在所著《 1900年以前的会计演进》中论证：簿记所关心的只是有关财产和产权的各种事实；资本是私有财产所有权的最重要表现，是财产权利发生转化的最基本表现方式，它改变了商品交换的空间和规模，其重要性决定了它是复式簿记反映与监控的重点；对所有权的认定是复式簿记的根本特征。可见，作者初步认识到簿记与私有产权之间的关系，认为私有产权是簿记核算与监督的对象，这对于本书具有重要启示。但是，该书仅仅在论证复式簿记的科学性时提出了这些观点，没有深入讨论和论证簿记与产权之间的逻辑关系。斯科特（Scott，2003）在所著《财务会计理论》一书中，力图以信息经济学的框架来解释财务会计在现实世界中所面对的基本矛盾：源自解决信息不对称的财务会计难以在协调股东与管理层关系的基础上同时保证满足外部投资者的信息需求，即财务会计难以既反映管理层受托责任的履行情况，又满足投资者决策有用的信息需求；该论著强调了会计在解决信息不对称的过程中对相关主体的利益具有重要影响，从而影响他们的一系列决策行为，充分表明会计与产权保护之间有着必然联系，对于拓展会计的产权功能具有重要借鉴价值。但是，该专著仍侧重实证研究基础上的理论归纳，没有直接从产权理论和契约理论角度探究会计的基础理论问题，有关会计与产权的内容若隐若现，探讨仍处于不自觉的朦胧状态。于内曼等（Unerman et al﹒，20 07）在专著《可持续性会计与社会责任》中论证：会计可以助推经济增长，其结果有助于改变一个充满不确定性的未来，通过减少经济组织经营风险，间接降低经济生活中的不确定性，以使整个社会发展变得可持续，这就是会计的社会责任。该专著强调会计能够维护社会稳定、助推经济社会可持续发展的观点，对于提升会计的社会地位具有重要作用，会计的社会责任是通过会计的功能（职能）来体现的。尽管该书没有直接讨论会计与产权的关系问题，但是毫无疑问，其观点实质上表明，会计可以通过界定利益相关者的产权达到保护产权的目的，它是维护社会稳定，促进社会持续、和谐发展的基础。兹曼尼亚等（Tsamenyi et al﹒，2013）发现合伙企业中合伙人之间信任的建立不是自动的，而是依赖于合同、会计信息和良好的制度环境。毕竟会计报表和账簿的公开可以降低合伙人之间信息的不对称性，有助于合伙人之间契约的签订与履行，增强相互之间的信任，维系和助推合伙企业的发展。

2 ．会计信息在契约签订与履行、降低信息不对称、减少代理成本和降低资本成本等方面的作用

霍尔特豪森和莱夫特威克（Holthausen＆ Leftwich，1983）的研究表明，契约中代理冲突的解决需要经常参照以公认会计原则（Generally Accepted Accounting Principles，GAAP）为基础的会计资料。沃茨和齐默尔曼（Watts＆ Zim merman，1986）在其经典著作《实证会计理论》中，对会计在订约过程、报酬计划和债务契约中的作用给予了应有的关注，论证了契约理论和各种最佳选择在会计中的必要性，强调了契约理论在审计中的应用，隐喻会计与契约、产权之间存在紧密联系，对于会计学的产权变革研究具有重要启迪。但是，该书主要是在解释实证研究结论的基础上运用契约理论和代理成本理论，目的是预测未来的会计现象和会计实务，对于契约的会计分析显得较为零碎；此外，没有从契约理论和委托代理理论，尤其是产权理论的角度系统讨论会计基础理论问题。斯密（Smith，1993）研究发现，契约约束经常体现在以会计数据为基础的条款上。桑德（Sunder，1996）的专著《会计与控制理论》运用企业契约理论阐释了会计在简单组织和复杂组织中的功能。组织中的会计与内部控制能够为利益相关者提供信息分享，影响契约的设计并有助于利益冲突的解决。可见，在契约观看来，会计在企业契约签订、履行和维护方面具有重要功能，彰显了会计的契约功能，对于产权会计的研究具有重要参考价值。但是，由于契约的基础是产权，该论著没有深入到更为基础的产权层面对产权与会计的相关问题进行探讨。谢（Xie，1996）的研究表明，当详细考虑交易成本时，有关会计问题分析的价值绝不可低估。默尔斯（Moers，2006）在格罗斯曼和哈特（Grossman＆Hart，1986）以及霍姆斯特朗和米尔格罗姆（Holmstrom ＆ Milgrom，1994）的基础上，论证了解决委托代理问题中的激励难题依赖于财务业绩计量的敏感性、准确性和可验证性。这表明会计可以降低交易成本，促进自由市场交易，维护市场经济秩序。佩罗蒂（P erotti，2010）将激进性作为评估会计信息有用性的一个重要指标，发现投资者对会计信息需求的激进性随着非预期盈余绝对值的增大而提高，这为交易者签订和执行契约所利用。萨德卡（Sadka，2011）强调了股票流动性的不同途径可以潜在地用会计信息透明度来解释，会计数据通过流动性的不同方面可以影响企业价值和资本成本。钱尼等（Chaneyetal﹒，2011）证明了具有政治背景的企业的盈余质量显著低于其他企业，报告盈余的低质量间接提高了非政治背景企业的负债成本。可见，会计信息是解决委托代理问题、影响契约签订和执行的重要可观测变量，可以降低代理成本和违约风险。因而从产权的角度来挖掘会计学对交易成本、市场秩序不可低估的作用显得尤为迫切。

3 ．不同制度背景下利用会计进行盈余管理与投资者保护之间的关系

德丰等（Defond et al﹒，2007）研究发现，在完善的投资者保护制度下，盈余公告更具信息含量。科恩等（Cohen et al﹒，2009）讨论了《萨班斯奥克斯利法案》 （Sarbanes‐Oxley Act，SOX）对盈余管理的影响。韦米尔（Waymire，2010）认为，企业的起源对于会计有着基础性的需求。李等（Li et al﹒，2011）认为，评估中国财务数据的整体质量对学术研究和监管者而言均非常重要，通过使用中国制造业数据，作者考察了利润操纵的制度特征，发现在中国企业盈余管理比成熟的市场经济国家更普遍，这些企业采用将盈余报告为零的方式实施“保持沉默，获取现金”策略，增加的盈余管理与国有企业及市场化程度高的地区企业相关。泽加尔等（ Zéghal et al﹒，2011）分析了强制采用IAS／IFRS对盈余管理的影响，作者以法国2003—2006年353家上市公司为样本，发现强制采用IAS／IFRS使得具有良好公司治理的企业和依赖国外金融市场的企业的盈余管理水平降低。亚特蒂斯（Iatridis，2012）探讨了IFRS执行、套利与盈余管理之间的关系，发现采纳IFRS对套利者的权益、盈余、财务杠杆和流动性均有显著的正向影响，套利与盈余管理存在逆向关系，企业价值与套利之间存在正向关系，而与可操控的应计项目和管理层机会主义负相关，有效的公司治理机制与可操控的应计项目负相关，与企业价值正相关。王和坎贝尔（Wang＆Campbell，2012）使用1998—2009年1329家中国上市公司的数据考察了IFRS、国有产权和董事会是如何影响盈余管理的，发现国有产权在一定程度上抑制了当前中国上市公司的盈余管理，但是，IFRS的实施看起来并未阻止盈余管理，独立董事数量的增加可以抑制盈余管理，但非独立董事并不具有这种效应。哈丹尼等（Hadani et al﹒，2011）探讨了机构投资者、股东积极性与盈余管理之间的关系，发现企业主要股东意见数量的多少与下一期的盈余管理存在显著的正相关，但同时，机构投资者的监管与盈余管理负相关。姜和哈比卜（Jiang＆ Habib，2012）探讨了中国股权分置改革与盈余管理之间的关系，股权分置改革的独有特征是要求不能交易的股东补偿可以交易的股东，研究发现来自不能交易的股东的理性反应是：如果盈余管理使得其收入提高，他们并不重点关注可交易股东的行为。张等（Zhang et al﹒，2013）检验了中国上市公司强制实施与国际趋同的企业会计准则后盈余管理水平的变化，结果显示，盈余管理水平显著提高，其中重要的因素是针对内部人的激励政策导致管理层利用原则导向的企业会计准则操纵盈余水平。这在一定程度上会损害投资者利益，如何制定政策使得管理层的行为符合投资者利益是一个极大难题。可见，不同制度环境中的企业从事盈余管理的动机和手段具有差异性，一般而言，盈余管理损害了投资者切身权益，也决定了制度对投资者的保护力度。我们需要从产权的角度思考不同国家制度背景下会计准则的适应性效率问题，使准则以低成本实施，达到预期的规制效应。

4 ．准则制定与执行以及会计确认、计量标准对利益相关者的经济后果

基尔申海特尔（Kirschenheiter，1999）和朗贝（Lamber，2001）从利益相关者角度讨论了会计规则的制定与执行问题。斯科特（ 2 0 0 3）强调会计在解决信息不对称的过程中对相关主体的利益具有重要影响。尤尔特和瓦根霍费尔（Ewert＆Wagenhofer，2005）发现准则制定还必须考虑管理层利益驱动的行为，力求准则运行的社会总成本最低。帕尔姆罗斯（Palmrose，2009）的研究表明，财务报表蕴含的会计信息在界定和保护利益相关者的产权方面具有重要影响。于内曼等（2007）经论证得出：会计可以助推经济增长，并使整个社会发展变得可持续。德肖等（Dechow et al﹒，2010）发现实行资产证券化的企业的收益与未实行资产证券化企业的收益存在反向关系，并将该现象归因于管理层利用公允价值会计的灵活性平滑盈余。巴思和泰勒（Barth＆T aylor，2010）澄清了公允价值会计在资产证券化过程中的角色，认为公允价值并非导致盈余管理的决定因素，还有其他很多因素共同作用，关键取决于管理层意图。科尔贝克和沃菲尔德（Kohlbeck＆Warfield，2010）考察了过去30年来美国实施的19项通用目的会计准则的质量特征，以期从提高会计信息质量的角度增进对美国准则制定过程的理解以及领会原则基础和规则基础的争论，分析表明，准则既有原则基础特征也有规则基础特征，随着新准则的实施，会计信息质量（盈余管理是其代理变量）不断提高。瓦特林和乌尔曼（Watrin＆Ullma nn，2012）探讨了德国1994—2005年会计准则的盈余质量和采纳IFRS报告激励的不同效应，发现与德国公认会计准则相比，IFRS表现出更低的盈余质量，IFRS可能导致企业之间同质化的盈余质量效应。雷扎依等（Rez aee et al﹒，2010）针对美国是否采纳IFRS存在的不确定性调查了学术专家和实务工作者，大多数受试者认为，与一套全球公认的会计准则有效趋同对于报表编制者、使用者、审计师、分析师和准则制定者都是有利的，准则趋同需要美国的准则制定程序和执行程序发生广泛的、高成本的改变，并需要对管理层、审计师和投资者进行适当的培训。本特松（Bengtsson，2011）讨论了全球金融危机发生后，欧盟争夺IASB控制权以及会计准则制定的再次政治化，发现为了追求政治利益，国际会计准则制定的利益相关者正在寻求准则制定权的再次平衡。福尔纳罗和黄（Fornaro＆Huang，2012）以资产报废义务准则解释为案例，探讨了原则基础会计准则下的盈余管理与机会主义行为的关系，发现遵守原则基础的准则必须建立有效的监管。当准则缺乏明确性时，在原则基础会计准则环境下存在明显的盈余管理机会，这证明了在贯彻执行原则基础的精神方面审计委员会和外部审计师的重要地位。阿卜杜拉等（Abdallah et al﹒，2012）探讨了跨境上市对分析师预测误差效应的影响是否因不同会计准则而存在差异，发现直接采纳IAS／US GAAP的公司与IAS／US GAAP协调的公司相比，分析师有更高的预期，且预测误差下降。王等（Wang et al﹒，2012）探讨了中国新准则2007年实施前后国外分析师行为是否发生改变，发现新准则实施后，与国内分析师相比，国外分析师预测误差不管是绝对数还是相对数均下降，且国外分析师对盈余的预测频率更高，表明中国资本市场上新准则的实施减少了中国上市公司与国外投资者的信息不对称以及国外分析师的偏见。德梅简（Demerjian，2011）认为美国准则制定者转向资产负债表法降低了资产负债表数据对于签约的有用性，并提供了在债务合同中以资产负债表数据为基础的契约数量下降等证据。斯金纳（Skinner，2011）则认为，准则制定的演化非常复杂，关于债务合同的经济决定因素仍有一些公开讨论的议题，资产负债表法并非决定性因素。会计准则的制定是一个政治博弈过程，尤其体现在金融危机后各国对国际会计准则制定权的争夺方面，准则的执行具有微观和宏观层面的经济后果，准则中会计确认和计量标准的变化具有资源再分配的功能，影响着利益相关者的产权收益，因而从产权的角度来厘清会计准则制定和执行具有重要现实意义。

5 ．会计与受托责任、透明度及人权保护

加尔霍弗等（Gallhoferetal﹒，2011）将受托责任、透明度和会计与人权联系在一起，认为人权是一个非常复杂和非常重要的组合体，考虑到与会计的对接因素。他们发现许多因素（尤其是公司）在全球化背景下都是相互影响的，会计是保护人权、推动全球化的重要力量。库珀等（Cooperetal﹒，2011）关注在一个安全环境中工作的人权，通过一个案例设计了在任何组织背景下均可适用的一套关于健康和安全的会计账户体系。格雷（Gray，2011）对会计受托责任与人权之间的关系进行了尝试性探讨与评论，认为尽管表面看来会计和财务处理规则几乎与人权没有任何关系，但是通过对注册会计师（certified public accountant，CPA）执业过程和执业结果的考察，发现会计系统是保护人权的重要保障。格雷还分析了人权与会计之间是否存在基础性冲突，认为没有产权，公司和会计的关键元素就会消失。范等（Fan et al﹒，2012）探讨了中国不同地区的产权保护是怎样影响所有权信息流和管理层披露财务、经营业绩的激励的。他们将研发溢价作为信息泄露的替代变量以检验低透明度是否充当了减缓信息泄露的机制，研究发现：当所有权信息泄露威胁大时，企业报告的信息是模糊的，这种联系主要出现在知识产权保护欠佳的地区，考虑到保护敏感信息的倾向，他们证明了企业价值与会计透明度没有关系，制度因素影响了企业信息披露政策的成本收益。可见，近年来国外学者对会计受托责任问题给予了特别关注。会计与受托责任的渊源与生俱来，部分学者认为会计的本质就是受托责任，是会计诞生之初产权关系的反映。所有者与经营者之间委托代理关系的解除，需要会计提供高透明度的会计信息，降低信息不对称。会计通过扩充核算领域发挥保护人权的功能提升了会计学在现代社会的重要地位，但产权是人权的基础，离开产权谈人权是毫无意义的。

整体而言，西方对产权会计的研究仍处于萌芽状态，文献甚少。产权的载体是契约，契约的基础是产权。因而，这些讨论为本书提供了重要参考。但是，西方会计学者没有通过契约层面的探讨深入到更为关键的产权层面，没有明确提出“产权会计”范畴，更没有形成相应的理论体系。对产权与会计的“无形”融合研究仍处于离散、不自觉状态，缺乏必要的整合与应有的系统性创新。主要原因：一是西方过去三四十年以来，实证会计研究证伪主义范式盛行，忽视了规范会计研究逻辑演绎方法的理论推演；二是西方资本主义发展较为充分，产权相对明晰，其会计研究是“长在肥沃的产权土壤里” ，因此学者们弃“产权”而转向更为具体的“契约”问题的实证。

中国会计学者从产权经济学的视角对会计的基本理论问题进行了卓有成效的探索，取得了丰硕的成果。会计对产权的贡献是与生俱来的，且一直是产权思想的忠实随从；体现产权结构、反映产权关系和维护产权意志是会计产生、发展和变更的根本使命（伍中信，1998） 。学者以“产权—契约—制度—会计”为逻辑主线，研究内容集中体现在：（1）运用产权理论研究会计基础理论问题，包括从产权经济学角度探讨会计本质（伍中信，1998；田昆儒，1999；周冰和宋智勇，2008） 、会计目标（王一夫，1997；李梅英，1999；胡凯，2000） 、会计职能（伍中信，1998；田昆儒，1999；杜兴强，2002；蔡宁等，2008） 、会计对象（赵士信，1995；伍中信，1998；施先旺，2006，2010） 、会计要素（施先旺，2011） 、会计确认与计量（颜廷，2007；葛家澍和孙丽影，2008；吴泷，2007，2008） 、会计信息（伍中信，1998；刘昌盛和汤湘希，2010） 、会计准则（刘峰，1992，1996，2000） 、会计地位（刘峰等，2009；杨丹等，2009）以及会计核算（伍中信，1998；钱廷智，1999）等。 （2）借鉴产权理论、制度变迁理论和契约理论研究会计应用理论问题，包括诠释会计制度变迁的产权动因（伍中信，2003，2006，2007） 、会计规则制定权合约安排（谢德仁，2001） 、会计契约运行（林钟高和刘永祥，1997；徐加胜和张培臣，1999；雷光勇，2004；吴联生，2004） 、公允价值会计的产权保护功能（张荣武和伍中信，2010；王秋生，2012；刘谷金和胡振国，2012） 、生态产权的会计确认与计量（雷新途等，2007；龚光明等，2012）以及解读会计起源、发展和变革的历史（郭道扬，2002，2004，2005，2008；康均，2005；龚翔和许家林，2008） 。（3）研究与产权紧密相关的排污权交易会计处理、在线会计产权等特殊问题（王虎超和夏文贤，2010；周志方和肖序；2010；蔡立新和崔也光，2011；王爱国，2012；伍中信，2013；刘会芹，2015） 。这些研究均涉及产权与会计问题，但纵观上述研究成果发现，目前我国有关财产权利与会计理论、会计制度的研究仍显得零碎分散，对财产权利与会计理论、会计制度及其变迁之间的关系缺乏系统分析，未能有效结合中国经济制度转型特征来讨论会计问题。

仅有少数学者讨论了会计制度与财产权利的计量（周华等，2008；刘谷金和胡振国，2012；曹越等，2014） 、投资者保护（贺建刚和刘峰，2006，2007；刘浩和孙铮，2006） 、碳排放权（张薇等，2014）以及排污许可证核算（蒋德启等，2009） 。因为会计制度是有关财产权利确认、计量、记录和报告的一套规则体系，不同的计量规则会带来财产权利的重新分配，若计量规则无法实现投入的努力与产出结果相互匹配，将引发经济组织的分配性努力行为，降低经济组织的效率，所以，财产权利的计量对于会计准确界定产权和有效保护产权非常关键。投资者保护必须以会计制度真实反映财产权利为前提。碳排放权和排污许可证对企业而言是一种合法的权利，能够为企业带来收益或服务，其会计核算的规范化对于促进节能减排、保护环境具有重要意义。

然而，有关会计制度的现有文献大多从“契约有用性”维度展开，研究集中体现在以下方面：一是会计制度不完全性（唐松华，2000；李荣梅，2005；Dye＆Sridhar，2008） ；二是统一会计制度体系建设（张惠忠，2001；冯淑萍，2001；郭道扬，2005；徐晟，2009；周明春和刘西红，2009） ；三是公允价值与会计制度（沈小南和陆建桥，1999；王乐锦，2006；李红霞，2008；董必荣，2010；郝振平和赵小鹿，2010；周中胜和窦家春，2011；刘斌等，2011；李英等，2012；杨敏等，2012）及公允价值会计制度对金融稳定的影响（郑鸣等，2009） ；四是会计制度与税收法规的协作（戴德明和周华，2005；戴德明等，2005；Simone，2015） ；五是会计制度变迁（Ijiri，2005；吴水澎和刘启亮，2005；雷光勇，2005；李连军，2007；郭道扬，2013；毛新述和戴德明，2009；朱凯等，2009；Perumpral et al﹒，2009；修宗峰，2011；Zhu，2012；付磊，2012；戴德明等，2013；姜英兵，2013；张先治等，2014） ；六是会计制度制定（葛家澍，2001；吴水澎和刘启亮，2007；刘启亮和陈汉文，2010；Foraro＆ Huang，2012；Jorissen et al﹒，2013；Bamber，2015）与执行的文化影响（Zhou，2007；Nurunnabi，2015） ；七是会计制度国际趋同难题及路径（曲晓辉，2001；Fontes et al﹒，2005；汪祥耀和邓川，2005；葛家澍，2006；林钟高和徐虹，2007；Peng et al﹒，2 008；Carmo‐na＆Trobetta，2008；刘爱东，2008；刘玉廷，2009；路晓燕和魏明海，2009；陈艳等，2009；Nobes，2009；Ding et al﹒，2009；杨敏等，2011；毛新述和余德慧，2013；陆建桥，2013；Chen et al﹒，2014） ；八是会计制度与信息含量（潘琰等，2003；杜兴强，2008；张然和张会丽，2008；陆正飞和张会丽，2009；Elston，2010；游家兴和罗胜强，2011；Demer‐jian，2011） 。

作为产权规则，会计制度界定了资本提供者和资本使用者之间的权利与义务关系，赋予资本提供者享用会计信息的权利，规定了资本使用者揭示会计信息的义务，它不仅是信息使用者与提供者的权利义务的集合，而且是双方之间达成的社会契约。西方国家相继发布和实施了相关产权流转会计制度，包括矿业权流转的会计规范、土地使用权流转的会计规范、租赁业务的会计规范，并对矿业权价值计量和信息披露、土地使用权价值计量和信息披露及租赁资产价值计量和信息披露进行了深入研究（Horace etal﹒，1997；Harry et al﹒，2004；Amanda et al﹒，2010；Sarah et al﹒，2010；Mark et al﹒，2011） ，这表明会计制度对于维护财产权利非常重要。王等（ 2 0 1 2）讨论了特定时期会计制度变迁的经济后果，但忽视了从经济史演进和法律制度维度讨论会计制度变迁及会计法律制度体系优化。

帕乔利（1494）在《簿记论》中强调，复式记账系统中的数据字符是反映信用的唯一可靠基础。具体而言，在《簿记论》第一章中，作者总结了成功的商人必须具备的三个条件：一是现款或某些与此等值的经济实力，许多意大利人凭借良好的信用获得信贷而从事大量的商业活动，人们对商人的诚实抱有极大的信任；二是商人必须是精明的会计员和敏捷的数学家，因为每笔交易所必须遵守的记账规则和惯例需要理解；三是所有商业事务必须采取有条不紊的方式加以记录，使商人对自己的经营活动一目了然，应该使用借贷记账法，因为它是记述经商活动的最有效的方法。可见，作者将商业信用与记账责任联系在一起，认为良好的信用是经营取胜的关键。从簿记的信用与责任来看，关键在于坚持借贷记账规则，正确处理好账目，真实反映商业经营活动的来龙去脉。这一点直接影响后世会计中所讲的受托责任，正是从这一点出发，可以说，复式簿记制度是建立受托责任理论的起点（郭道扬，2008） 。

针对会计与信任的关系，当前学者的研究集中在信任、印象管理与公共会计职业之间的关系（Neu，1991） ，会计制度的信誉基础（李心合，2002） ，信任与会计丑闻（McMillan，2004） ，管理会计系统与识别信任（Busco et al﹒，2006） ，供应链会计对超市和供应商之间信任的影响（Free，2008） ，企业之间交换关系与“会计—控制—信任”的联结（Vos‐selman et al﹒，2009） ，会计核心价值与人类相互信任、诚信的关系（葛家澍，2012；刘峰和葛家澍，2012；刘峰，2015） ，财务会计具有信任功能的原因（雷宇，2012）以及契约和会计在信任发展过程中的地位（Tsamenyietal ． ，2013） 。上述研究为本书奠定了重要基础，尽管雷宇（2012）从委托代理关系、复式记账、会计准则和外部审计维度论证了财务会计具有信任功能的原因，但在国际趋同、公允价值应用范围不断扩大、可靠性与相关性论争日趋激烈的背景下，仍需深入探讨财务会计信任功能的原因、制度基础及维护路径。

整体而言，现代会计已形成历史成本计量基础和公允价值计量基础。学者针对会计计量的研究集中在：一是会计计量属性的选择（Khurana＆ Kim，2003；陆建桥，2005；葛家澍和徐跃，2006；夏冬林，2006；刘志娟，2006；葛家澍和占美松，2007） 、作用（刘峰等，2009；Catalds＆ Mclnnes，2009） 、优缺点（李艳和王则斌，2003）以及不确定性（王雨平，2009） ；二是公允价值与金融危机（Benston，2008；于永生，2009；周明春和刘西红，2009；王守海等，2009；陈旭东和逯东，2009；刘思淼，2009；Bowen＆Khan，2014） 、会计稳健性（张荣武和伍中信，2010；毛新述和戴德明，2011；Shao et al﹒，2012） 、信息披露（Dietrich et al﹒，2000；Blacconiere，2011） 、信息含量（Barth et al﹒，1995；徐虹，2008；Barth＆ Taylor，2010；刘永泽和孙翯，2011；谭洪涛等，2011；Livne et al﹒，2011；曲晓辉和黄霖华，2013；陈骏，2013；Goh et al﹒，2015）以及金融工具计量（Bhargava＆Dubofsky，2001；于永生，2009；陈秧秧，2009；黄珺等，2010；De‐chow et al﹒，2010；许志胜，2011；Bhat et al﹒，2011；Roggi＆ Gian‐nozzi，2015） ；三是会计计量与财务会计的目标定位（葛家澍和黄世忠，1999；葛家澍，2003，2007，2009；葛家澍和杜兴强，2009；周华等，2009，2010；葛家澍和刘峰，2011；Choudhary，2011；葛家澍等，2013） ；四是主张用二元计量（葛家澍和叶丰滢，2009；葛家澍等，2010；葛家澍和叶丰滢，2010）和多重计量（万红波和孙雅琼，2007；梅波，2014）来解决单一计量基础存在的问题。上述研究为本书奠定了重要基础，但如何协调决策有用与受托责任、相关性与如实反映、历史成本计量基础和公允价值计量基础，如何为各国（尤其是大陆法系国家）会计法律制度体系良序运行提供会计数据源，财务会计如何进行适应性变革来适应虚拟经济蓬勃发展的态势，是理论界和实务界亟待解决的重大理论与现实难题。IASB的现行CF由其前身国际会计准则委员会（International Account -ing Standard Committee，IASC）于1989年制定，其中关于财务报告目标和财务信息质量特征的内容由I ASB与美国财务会计准则委员会（Financial Accounting Standards Board，FASB）于2010年在双方的联合项目中修订。CF实质上是由一些财务会计最为基本的概念组成，它们相互关联，形成一个完整的框架体系，目的在于指导会计准则的制定或应用（葛家澍和刘峰，2002） 。CF是会计理论体系最实用的部分，其作用体现在：协助IASB基于一致的概念制定准则，协助财务报告编制者在某一特定交易或事项没有实用的准则或者某项准则允许选择会计政策时确定一致的会计政策，以及协助他人理解和解释准则。如何建议IASB完善CF及IFRS，加快趋同进程，显得尤为必要。

有关会计法律制度方面的文献集中体现在：一是讨论两大法系会计法律制度体系，包括体系建立的历史过程、运行规律（郭道扬，2002b） ，架构、特征与适应性效率（曹越等，2014）及启示（李明，2014） ；二是探求统一会计制度的历史运行规律（郭道扬，2005）及会计法律制度体系建设思路（胡光志，2003；郭道扬，2004；周华等，2009） ；三是考察中国会计法律制度建设历史概况及过程（王世定，1999；朱星文，2008；王遂昆和康均，2012） ；四是论证会计法律制度的经济后果，包括对公认会计原则（Gang＆ Hussein，1996） 、会计主体（Biondi et al﹒，2007） 、虚假列报（Kellogg，1984；Lennox＆Li，2014） 、财务报告质量（卢太平等，2005） 、会计准则制定（Mills，1993）以及公司政策和业绩的影响等（Agrawal，2013） ；五是分析传统会计原则与税收法规分离的经济后果（周华等，2009；Hellmann et al﹒，2013） 。

上述研究为本书奠定了重要基础，但并未系统讨论会计法律制度体系的优化问题。世界上绝对没有一成不变与一劳永逸的会计法律制度，任何一个法制国家如果不能一如既往、坚持不懈地解决会计法律制度的制定、修订与执行机制运行中的一致性，便不可能避免历史悲剧的重演（郭道扬，2002b） 。优化会计法律制度体系，旨在建立针对“产权—债权—财产继承权”三位一体的法律制度规范，实现对产权界定（产权） 、产权交易（债权）与产权继承（财产继承权）的一体化控制和基础性控制。可见，优化会计法律制度体系，形成一套上下逻辑一致、层级分明的产权会计法律制度体系显得尤为迫切。

1﹒4　研究内容

本书旨在挖掘财产权利与会计制度之间的内在联系，为财产权利的保护、会计理论的产权解释、会计制度设计及变迁、会计法律制度体系优化以及双重计量和三重列报等重大理论与现实问题贡献新知和解决方案。全书分为两大板块，具体内容如下：

该篇涵盖科斯定理、会计本质、会计目标、会计对象、会计要素、会计等式和会计职能等内容，具体分为五个分支：

第一分支，财产权利、科斯定理缺陷与会计学弥补。财产权利的经典理论源自科斯定理。本部分内容包括：财产权利的理论溯源，科斯定理的内容、贡献与缺陷，以及会计学理论对科斯定理的完善与推进。

第二分支，会计本质与会计目标：产权及外部性分析。通过探讨产权与外部性的联系，从外部性及其内部化视角分析会计本质与会计目标，得出关于会计本质与会计目标的全新结论。

第三分支，会计对象：从资金运动到财权流动。在诠释会计对象“资金运动论”“价值运动论”“产权论”和“产权价值运动论”的基础上，通过将财权的内涵从本金拓展到基金，论证财权流是现代会计对象的恰当表述。

第四分支，会计要素、会计等式与产权关系。考察会计要素与产权要素的同源性，进行会计等式与产权结构互逆生成实验，总结会计等式中的产权关系决定规律，进而推导会计等式的演进规律及趋势。

第五分支，会计核算与监督的产权含义。从会计核算和会计监督两个层面分别论证现代会计的产权功能，其中，会计核算包括核算前提、核算基础、会计原则、信息质量特征和核算流程等内容，会计监督包括监督内容、监督过程和监督特征等内容。

财产权利的界定和保护依赖于一套高质量、高效率的会计法律制度安排支撑。该篇涵盖财务会计信任功能、财务报告概念框架、会计制度设计、会计制度变迁、会计法律制度体系优化以及双重计量与三重列报六个层面，具体内容分为六个分支：

第一分支，财务会计信任功能：原因、制度基础与维护路径。财务会计信任功能是会计制度演进的基础。本部分从信息不对称、会计本质与目标、会计职能与计量以及复式簿记方法维度论证财务会计具有信任功能的原因，同时从准则制定、国际趋同和会计法律制度体系优化维度分别讨论了英美法系和大陆法系财务会计信任功能的维护路径，并分析了我国财务会计信任功能维护路径的特殊性。

第二分支，财务报告概念框架及其产权基础。财务报告概念框架是会计理论中最实用的部分，在会计制度体系中处于统驭地位。本部分首先探讨了财务会计概念框架层级形成的产权动因，之后介绍并评论了I A S B最新财务报告概念框架征求意见稿。

第三分支，产权保护、“三域”秩序与会计制度设计。会计制度如何设计才具有信任功能？本部分通过创建“三域”秩序分析范式，探究会计制度设计的产权逻辑，包括推导最优会计制度设计原则和实施细则、评论会计准则制定模式、论证统一会计制度形成的产权基础以及讨论会计对称理论与信息质量问题；从产权保护维度提出“会计信息真实性悖论”命题，并确定会计信息真实性内涵，揭开会计信息失真之谜，为会计制度的完善与变迁奠定基础。

第四分支，产权保护、公共领域与会计制度变迁。即使遵循最优会计制度设计原则与细则，会计制度也必然发生变迁。本部分从公共领域和生产性激励维度探讨了会计制度变迁的必然性，描述了经济史中会计制度的变迁过程，总结了会计制度变迁的一般规律。会计制度变迁路径就是如何实现会计制度持续遵从会计域秩序。通过构建会计制度变迁净收益模型，本部分还讨论了最优会计制度变迁路径原则与实施细则、有限进入社会秩序和开放进入社会秩序最优会计制度变迁细则以及持续全面趋同背景下我国会计制度变迁路径。

第五分支，产权保护、适应性效率与会计法律制度体系优化。本部分首先讨论了会计法律制度体系优化的理论基础，提出并解读基于国际协调与本土特色的会计改革悖论，总结中国会计法律制度体系冲突类型及表现。其次，以会计利润与应税所得差异（BTD）为切入点检验了会计制度与税收法规差异的程度，考察以下方面：BTD是否显著及其变动趋势如何？BTD是否具有行业特征？应税所得除受会计利润影响之外还受哪些因素影响？2007年实施的企业会计准则和2008年施行的企业所得税法这两类制度变迁对税会回归模型的结构性影响如何？最后，讨论了会计法律制度体系优化的指导原则、优化路径与实施方案以及中国会计法律制度体系优化方案。

第六分支，产权保护、双重计量与三重列报。会计法律制度体系优化的落实主要体现在计量和列报的改进上。本部分讨论了二元计量的必然性及经济后果，从不完全契约理论与财权理论维度分析双重计量的存在性及形成逻辑，基于双重计量提出三重列报操作方案，讨论了三重列报方案的操作成本及对二元计量瓶颈问题（决策有用与受托责任、相关性与如实反映、信任功能与估值功能、会计稳健性的存废、会计法律制度体系冲突等）的解决，从而为财务会计与会计制度适应性变革提供可行路径。

1﹒5　基本思路与研究方法

本书的总体研究思路是：基于法学和经济学财产权理论、史论结合的规范研究，兼有会计制度与税收法规的经验研究。根据研究内容，行文基本思路如图1—1所示：

本书综合运用现代产权经济学和财产法理论的基本原理，以“准确界定产权和有效保护产权，促进生产性努力的增长”这一基本思想为指导，贯穿财产权利保护之魂，以产权分析方法为主线，系统剖析会计理论的产权基础、财务会计信任功能、财务报告概念框架、会计制度设计与变迁、会计法律制度体系优化以及双重计量与三重列报等难题，挖掘财产权利与会计制度之间的内在联系，切实解决会计制度建设过程中的难题。本书利用跨学科的交叉、渗透研究方法从财产权利维度解释会计理论，利用文献研究法分析财务报告概念框架，利用理论移植与嫁接法提出“产权域秩序”新概念和“三域”机制新分析范式，分析会计信息真实性；构建多元线性回归模型，利用WLS回归方法检验税会差异程度；利用演绎法推导最优会计制度设计原则与实施细则、最优会计制度变迁路径原则与细则、会计法律制度体系优化模型与实施方案以及三重列报方案。

1﹒6　创新之处

在国内，鲜见专门研究财产权利与会计制度之间关系的著作和论文。近十年来，国内学者过于迷信西方实证会计研究范式，忽略了基于国情的规范研究。中国的经济奇迹发轫于市场化导向的产权改革和制度建设。财产权利与会计理论、会计制度之间的逻辑关系，是在中国情势下值得体系化研究的重大课题。

（1）从财产权利的维度解释会计理论，发掘科斯定理与会计之间的逻辑关系，以及会计本质、会计目标、会计对象、会计要素、会计等式和会计职能的产权基础，揭示财务会计信任功能的原因、制度基础与维护路径，推演会计制度设计的产权逻辑和变迁路径，优化会计法律制度体系。这一点是前所未有的。

（2）创建“产权域秩序”新概念和“三域”机制新分析范式，重新确定会计信息真实性内涵，揭示会计信息失真本质。这将进一步深化会计信息真实性研究，对于会计制度变迁和会计法律制度体系建设及优化具有指导性作用，并且这种作用具有切实性和针对性。

（3）本书提出的最优会计制度设计原则与实施细则、最优会计制度变迁路径原则、有限进入社会秩序和开放进入社会秩序中的最优变迁路径细则、会计法律制度体系优化路径模型与实施方案以及三重列报操作方案，具有针对性、实用性和可操作性，这是本研究对于中国会计改革和会计法律制度体系完善具有参考价值的关键。

1﹒7　研究约定

财产权利又称产权。经济学家和法学家对其界定存有差异。经济学产权学派对权利给予了特别关注，着力研究资源稀缺条件下产权、激励与经济行为关系，强调不同产权结构对资源配置的影响。然而，法学家认为，仅仅注意到稀缺资源的约束是远远不够的，制度或法律约束理应成为分析产权关系的焦点，权利的界定和保护从合法权利的配置切入才能符合资源配置的基本要求。因而，本书对财产权利的定义应寻求经济学与法学的交集。科斯（Coase，1960）指出，产权是所有者在法律保护下支配、使用其财产并获取收益，增进自己的福利的一组权利。德姆塞茨（Demsetz，1967）认为，产权是界定人们如何受益及如何受损的权利。阿尔钦（Alchian，1994）主张，产权是一个社会所强制实施的选择一种经济物品使用的权利。樊纲（2014）强调，作为产权核心内容的所有权不仅仅是一种权利，也是一种责任；不仅仅意味着收入，也意味着可能遭受的损失；不仅仅是一种获益凭证，也须承担一定的风险。任何一种所有权都同时意味着权利与责任，所有权的本质从正面说是收入索取权，从反面讲就是风险责任。波斯纳（Posner，1997）认为，财产权是对有价值资源进行排他性使用的权利。在法律文献中，产权存在两种含义：在大陆民法中仅指狭义上的产权（仅与有形物品有关，即物权） ，在盎格鲁美国普通法中指较为宽泛意义上的产权（即不仅与有形物品有关，也无形物品有关，包括专利、版权和合约权等）（Lawson ＆ Rudden，1982） 。梁慧星（2001）指出，财产权是指可以与权利人的人格、身份相分离而具有财产价值的权利，包括物权、债权和知识产权等。本书认为，产权（propertyrights）的本意是财产权利，单词使用复数表明财产权利是多种权利的组合，即权利束。综合经济学和法学定义的交集，可以发现，产权是指围绕财产而内化的一系列权利束的耦合体，包括占有权、使用权、收益权和处分权及其组合；它不仅反映人与物之间的关系，还反映人与人之间的权利关系。产权由权能和利益组成。产权的权能越充分，产权的利益越有保障。《中华人民共和国民法通则》 （以下简称《民法通则》 ）第七十一条规定： “财产所有权是指所有人依法对自己的财产享有占有、使用、收益和处分的权利。 ”《中华人民共和国物权法》（以下简称《物权法》 ）第三十九条规定： “所有权人对自己的不动产或动产，依法享有占有、使用、收益和处分的权利。 ”也就是说，占有、使用、收益和处分是所有权的积极权能。此外，所有权还有排除他人干涉（排他性）的消极权能。在大陆法中，所有权是财产权借以构建的标准模式，而英美法中所有权和财产权基本上是可以相互替换的。可见，所有权是一切财产权利的基础和核心。产权的本意是财产权利，是财产权的简称。物权是大陆法中的常用概念，是产权的一种存在形式。产权是一个上位概念，而所有权是一个下位概念，所有权只是财产权的一种。

本书关于财产权利的逻辑如下所示：

财产权利＝产权＝财产权＝物权＋债权＋知识产权

财产权的基本原则是权利主体地位平等、财产等价交易和缔约自由。在现实生活中，有关规范财产权利的法律称为财产法，主要包括物权法、债权法和知识产权法。其中，物权包括所有权、用益物权和担保物权，物权法主要是界定有体物（动产及不动产）权利归属的法律；债权包括合同之债、侵权之债、无因管理和不当得利，债权法（合同法和侵权法等）主要是规范财产权利流转的法律；知识产权包括专利权、商标权、著作权等无形专有权，知识产权法主要是界定无体物（专利权、商标权、著作权等）权利归属的法律。在财产法中，所有权具有最完整和最充分的权能，其他财产权利的界定与交换均是建立在所有权权能分离或组合的基础上，即所有权是产权的基础。

会计制度是指调整财产权利确认、计量、记录和报告的各种具体规范的总称。它是经济法律制度的重要组成部分。纵观会计发展史，会计制度遵循着“会计习惯→会计习俗→会计惯例→会计规范→会计制度”的演进路径，贯穿其中的核心是财产权利的界定和保护问题。经过历史选择而留存下来的会计制度属于“正当会计行为规则” 。现代会计实务中，会计规则的演进经历了会计制度和会计准则。一般而言，会计准则比会计制度更具总括性，主要采用原则导向的会计规则，具有较强的灵活性和较好的适应性，而会计制度是对会计准则的进一步细化，主要采用规则导向的会计规则，更具操作性和针对性，是指导会计实践操作层面的具体规则。众所周知，现代会计实践中，专业判断和管理层意图是影响会计核算能否反映真实情形的重要因素。以原则为导向的会计准则为合理运用专业判断提供了指引，以规则为导向的会计制度为具体化的操作细则提供了指南。美国安然事件发生前，会计准则以规则为导向，难以实现投资者决策有用的财务报告目标；安然事件发生之后，学术界出现了规则导向的会计准则和原则导向的会计准则之学术论争。但是，完全区分一项会计规则属于规则导向还是原则导向非常困难，因为很多具体的会计规则是二者的混合体。多数学者认为，规则导向的会计准则缺乏灵活性，难以真实反映管理层意图，难以反映经济实质，主张采用原则导向的会计准则。美国证券交易委员会（Se curitiesand Exchange Commission，SEC）最后认定，应采用“目标导向”的会计准则，即只要是符合财务报告目标的会计规则都应予以采纳，并用“能否实现财务报告目标”作为评判一项会计规则优劣的标准。本书认为，以目标为导向可以与财务会计概念框架的逻辑起点保持一致，有助于构建内在逻辑一致、首尾一贯的会计理论体系。我国2001年的会计规范采用“会计准则＋会计制度”的形式发布，两者之间的关系是：会计准则处于统驭地位，会计制度是会计准则的进一步细化。2006年发布的与国际趋同的会计准则体系中，会计准则的架构变为“基本准则→具体准则→应用指南” 。基本准则属于我国的财务报告概念框架，规范了我国的会计目标、会计信息质量特征、会计要素、会计计量和财务会计报告。具体准则则是基本准则在各项具体会计业务实践中的细化，而应用指南又是具体准则的进一步细化。实际上，具体准则仍类似于改革前的会计准则，而应用指南类似于改革前的会计制度。鉴于基本准则、具体准则和应用指南均属于财产权利的界定规则，从而属于本书的会计制度范畴。即本书对会计制度的定义除非特别指明，均属于广义层次。之所以这样约定是因为：一是本书的研究内容涉及财务报告概念框架、财务会计信任功能的制度基础、会计制度设计、会计制度变迁以及会计法律制度体系的优化，只有广义层次的会计制度才能涵盖这些主题；二是会计规则属于产权法律制度的重要组成部分，合乎逻辑地将会计制度定位于“会计规则、会计行为规范” ，有助于与产权制度和法律制度协调一致，进而方便读者理解。

本书认为，财产权利与会计制度之间的逻辑关系如图1—2所示：

财产权利的界定与保护需要会计从基础层面提供信息支撑。现代会计的两大基础职能是界定产权和保护产权。会计在财产权利的界定与保护中处于最基础、最重要和最具操作性的地位，是良序市场经济运行的基础。即财产权利与会计之间存在紧密的联系。现实中，确定财产权利归属、流转、救济办法的规则形成产权制度，而有关财产权利确认、计量、记录和报告的各种具体规范形成会计制度。财产权利归属和流转依赖于权利和义务的准确确认和计量。即会计制度是产权制度正常运行的基础，是产权制度的进一步细化，是产权制度的重要组成部分。实务中，有关财产权利归属、流转和救济办法的规则体现为宪法、民商法和经济法规，而有关财产权利确认、计量、记录和报告的规则体现为企业会计准则体系，即会计制度。民商法和经济法规是分别调整平等主体之间和非平等主体（政府与企业、个人）之间财产权利归属与义务承担的规范，是对宪法“权利法案”精神的落实，而民商法和经济法规中有关财产权利和义务的确认、计量、记录和报告的规则形成会计制度，即会计制度是对民商法和经济法规的进一步细化。由此可见，会计制度是确认、计量、记录和报告财产权利的一套规则体系，财产权利的准确界定和有效保护需要高质量的会计制度予以贯彻落实。