五、税法承接与调整私法的类型化构造
民事主体经常利用契约自由，滥用民事行为的形成可能性，实施虚伪行为与脱法行为，导致合同的大量扭曲，从而达到规避税收之企图。契约自由成为了税收规避的可能工具。正如德亨泽尔所强调的，税法应当是与私法相衔接的一门公法，课税构成要件和私法概念形式相联系。为此，原则上应从税收概念和私法概念相一致的立场解释税法。在税法中如何使用私法概念应由立法者规定，在立法未作特别规定时，不应由法院或行政机关自由裁量。税法上所使用的概念，除非税法另有明文，不得为私法不同的解释，以维持法律秩序的统一性。[211]但源自私法的概念术语、原则理念等若难以与税法完全对接，偏离典型私法行为的课税概念术语、原则理念等，则势必造成纳税人认识、适用税法的困难，也对公民的私法行为及经济活动形成一定程度的干预或不当诱导。[212]税法对私法以承接为原则，调整为例外几无争议。但何种情形承接、何种领域调整，不仅纳税人无所适从，业已影响到税收执法，甚至税收司法。在对现行税法援引私法概念术语、原则理念等实证考量的基础上，对税法与私法的承接与调整进行类型化建构，有助于纳税人、执法者，甚至司法者“拨开云雾见天日”。
（一）受制因素与制度约束
形式与实质的分野导致税法在调整私法的过程中将无可避免地干预契约自由，人民的契约自由不得不尊重，而避税行为也不得不管制；一厢是意思自治，一厢是税收法定，两者间并没有可以调和的境地，所能寻找的出路只在于如何在规制避税行为时最少地干预人民的自由。此时，如同大多数法治国家，在授予税务机关干预权时，必须对其权限作出详细而明确的规定，以防止其权力滥用而导致对公民自由的不当侵害。我们所必须面对的问题不在于如何调和二者间的冲突，而是怎么样将冲突减少。法治社会总是倾向于更大程度地保障人民的自由而限制公权的运用。我们只能缩小公权的范围来减少私权与公权间的冲突，也就是说我们必须将“税法对私法调整”限定在一个非常有限的范围内，使其能够有效地保障税法制度正常运作，但又不扰乱市场主体的自由选择。
当税法借用私法的概念术语、原则理念或法律关系等，因法域之间的“隔阂”与立法技术的制约，解释不可避免，更攸关承接，抑或调整。税法解释的问题交叉存在于立法领域和税法实施领域，它涉及不同的国家职能，如税法立法职能、税法审判职能、税法检察职能和税法行政职能等，但不同领域的税法解释具有不同特性，具体解释、抽象解释和税法中的解释各有不同。总的来说，由于税收法律的缺失、行政机关权力的无限制行使以及立法机关近乎放任的授权[213]，加之税法本身所具有的经济性、技术性和复杂性以及税法解释体制的缺陷等，在税法解释领域，税法行政解释已经占据了最主要的地位，税法行政解释难受制约和审查地自由发展，实际上起到了“准立法”的作用，并且常常以政策作为解释依据。[214]其实，行政机关对税法解释无可非议。随着行政目的的多样化与给付行政的比重增加，现代意义上的依法行政，不必再仅以形式上的“法律”为依据，而更依据实质的法规范，除了法律有明文禁止的规定外，行政权得依其主动、自动的特质发挥其分权论[215]上制度的功能。[216]为此，甚至有学者预言：“在我国，随着法制的逐步健全和向法治社会的逐步迈进，立法解释越来越失去存在的必要性和合理性，司法解释和行政解释必将取代立法解释而称霸天下！”[217]
对引入的私法概念术语、原则理念或法律关系等作何解释，甚为困难。一方面，文义解释作为所有法律适用的起点，也最切合立法者的本意，理由优先适用。一般而言，无论是明示或默示，作为税收构成要件或关联因素时，税法宜通过文义解释，以承接私法概念、事实评价为原则。但另一方面，法律解释要符合时代的要求，而不是单纯沉湎于文字之中，也不是从久远之前的立法资料中寻求所谓立法者的本意，这只不过是影子而已。过分地局限于文字和立法资料必然是对法律精神的违背，也在根本上有碍于法律之立法者的初衷。毕竟，法律解释不是要回顾遥远的过去，而是要面对当下的现实，这里的基本格调应该是目的性的，而不是历史性的。任何法律解释如果离开了其目的性的考量，就难以在现实的活动中找到有利的根基。当然目的性是个范围很广泛的概念，它除了现实的社会需要之外，还有许多价值的因素，而法律解释不仅要符合现实的需要，而且要符合现实中价值的整体性目的的要求。[218]概而言之，“仅仅从历史的角度，说明立法时法律的原意，应该说是不够的。因为，对法律的解释是为法律在现实中的运用服务的，这就要求法律解释工作将历史与现实结合起来，既考虑法律制定时的历史条件和历史要求，又考虑社会经济政治状况的变化。其中，现实的需要是两者统一的基础。”[219]税法对私法概念术语、原则理念或法律关系的解释受制于行政机关对税法目的把握。按照一般的观点，税法的目的应当不同于税收的目的，税收的目的主要集中在财政与经济方面，而税法的目的则是保护人民的权利。这既符合现代法治国家的法治理念，也符合现代民主思想的要求。我国目前还没有制定税收基本法，税法的立法目的主要体现在《税收征收管理法》第1条[220]中。从该条规定看，我国税法的立法目的主要有四：财政目的、纳税人权利保障目的、经济政策目的和社会政策目的。立法将税收的目的与税法的目的交织在一起，并且以税收的财政目的为第一位，从而冲淡了税法保护人民权利的目的。[221]在这种理念下，税法解释就会受制于经济思维，而非法学思维。
税法对私法概念术语、原则理念或法律关系等进行调整，意欲实现目的主要有二，其一，贯彻纳税人之间的平等课税，实现税法的分配正义观；其二，考虑稽征便利。税法，尤其是所得税法与财产税法，纳入税法予以调整的并非仅有私法外衣，更重要的在于其依附有负担能力的经济事实，对此类私法概念术语、原则理念或法律关系等进行调整，只不过是借由经济观察法或实质课税原则调整私法所形成法律事实，本质仍是通过税法的目的性解释，以实现平等课税与分配正义的立法追求。至于基于稽征便宜考量，来调整私法形成的法律关系，更多可从比例原则处寻求理论探源。
具体来说，税法作为整体法律体系的一环，税款的课征不仅要体现形式上的正义，更重要的是税法执行过程及结果均须符合分配正义与税收正当性的要求。分配正义牵涉如何课税、课税方式、税目以及税基等税收构成要件的构造；而正当性则主要关乎国家财政与纳税人负担之间的正当合理关联。源自平等原则的税收分配正义理念，衡量标准多指向量能课税，要求税收的课征应该依照纳税人的经济能力衡量，以此在各个纳税人之间分配税收，禁止立法者不附理由或失衡的恣意差别待遇。从效力来源看，量能课税的依据是宪法平等原则，要求相同的情况相同对待，不同的情况区别对待。从形式上看，这些内容在所得税中比较容易体现。以直接税而言，特别是所得税，其负担平等判断标准，乃按照经济上负担能力，来决定税捐负担的多寡。从财产权保障与尊重自由权的面向而言，课税仅针对营业结果与财产收益，不得侵入财产本体或营业能力，且不得造成纳税人过度负担或形成绞杀、没收效果，抑或侵入纳税义务人的生存底限与婚姻家庭生活，此乃量能课税原则的绝对意义；另从平等原则角度出发，导出垂直与水平的平等要求，则为量能课税原则的相对意义，前者意谓高所得者相对于低所得者，应负担较高额的税捐，水平的税捐正义则要求具备相同负担能力者，应负担同额的税捐，倘若纳税义务人因强制、无法避免的特别负担，减损其负担能力者，税法亦应透过差别待遇适切地反映。不同于所得税、财产税等直接税基于量能课税原则，间接税的税捐正义系源于竞争中立性与社会国原则，即间接税的课征不得不造成不同商品间竞争地位的不平等，亦不得使生活必需品因课税之故，而无从为社会大众所负担。[222]
虽然量能课税为税收正义的主轴，然税收具有的大量行政特质亦不容忽视。税务机关每天都要应付数目众多的稽征案件，如果要求其把握纳税人各种不同的信息，以便准确测算其纳税能力，从而做到区别对待，公平课税，这实际上是不切实际的。因此，税法必须在一定程度上进行简化，使之便于操作，这就是稽征便宜原则的事理基础。税制简化对个人、商业、税务机关以及整个经济都是有利的。立法机关和财税部门在制定法律和规章时应当将税制简化作为优先的原则加以看待。在立法过程中，复杂性常常被忽视，因为比起立法者试图解决的“当前”的问题，其消极影响更易为立法者所忽视，且这种消极影响只在相当长一段时间之后才显现出来。这种长期积累起来的不适当的复杂性已经到了必须处理的时候了，否则我们的税制将无法满足我们的财政需要。[223]稽征便宜在税法中的表现形式非常多，但最常见的还是通常所说的类型化观察法。一般而言，从税收公平的角度出发，量能课税不仅要从理论上考虑到税种之间税负能力的差别，更应该尽可能准确地衡量纳税人之间各种纳税事实的差异，并作出不同的处理。但从技术上看，无论是立法机关、行政机关还是司法机关，要做到这一点实际上是不可能的。因此，税法对税负能力只能从一般可能性的角度进行评估，无法做到对每个细节的客观真实性百分之百地准确把握。所以，在现实生活中，量能课税的贯彻受到了技术方面的限制。税法类型化就是其中一个例子。类型化观察法为追求一般的公平性，有意忽略个别纳税人的特殊情况，直接对其依照法律上认为典型的事实关系，以拟制或推定的形式课税。类型化观察法与经济观察法不同。经济观察法把握的是一项事实关系的经济核心，即其经济上的“实然”，而类型化观察法则取向于通常案件，即把握普遍流行的“应然”。经济观察法探求实际上已经发生的事实关系，并对之作与私法不同的定性。类型化并不追求具体个案的公平，它为了税法的可操作性，将生活中的典型事实拟制或推定为纳税人所经历的真实事实。尽管不排除二者可能存在契合之处，但在绝大多数情况下，税法的类型化与真实的纳税事实之间还是存在差距的。正因为税法类型化与量能课税存有冲突，所以税法在对私法概念术语、原则理念或法律关系等进行调整时，不同主体的类型化应该受到不同程度的限制。[224]
从工具性价值的角度来看，财税法具有的强大的筹集财政资金和利益配置的功能，使法的工具性价值体系中的分配性价值在财税法中得到充分的体现。换言之，财税法的内核是财政与税收的经济机制，因而具有财富分配的功能；财税法同时具有法律的外在形式，因而具有保障分配秩序的功能。[225]财税法作为典型的分配法，其主要目标就是通过规范分配行为、保障分配权益，来实现宏观调控和资源配置的效益，保障经济公平和社会公平，从而促进经济与社会的良性运行和协调发展。[226]可以说，公平和效率是税法价值的核心。[227]公平解决税负在纳税人之间公平分配的问题，效率则实现以最小的费用获取最大的税收收入，并利用税收的经济调控作用最大限度地促进经济的发展，或者最大限度地减少税收对经济发展的妨碍。但在中国，长久以来，税法的公平与效率价值失衡，效率价值被过分关注和运用，“财政职能是税收在立法时确立的一个长期职能”[228]成为财税法很长一段时间的立法理念，至今仍未有根本性改观。此种理念对私法概念术语、原则理念或法律关系等的理解影响极大，也关系到税法的真切实施，必须衡平税法的公平与效率价值，将更能体现税法公平价值的纳税人权益保护提上日程。
三十多年的改革开放，我国已逐步实现了转轨与发展一体化的双重制度变迁，实现了从高度集中的计划经济体制转型为充满活力的社会主义市场经济体制。我国的财政收入相应地实现了从“自产国家”向“税收国家”的过渡[229]，但在我国税收法治国家并未同步实现。根本而言，税收法治的进展是否良好，国家财政收支的运行是否稳健，税收法律生命力的强弱情况，与其有否紧贴纳税人权利保护这一主线有关。改革开放以来，我国税收法律发展的历程，其实就是由远及近，应合这一主线，加大纳税人权利保护力度的过程。[230]2009年，国家税务总局首次以发布公告的形式，明确列举规定了我国纳税人拥有的14项权利与10项义务。[231]公告纳税人权利仅仅只是一个开始，只是一个框架。要实现传统文化中以纳税人义务为核心的“纳税意识”，到以纳税人权利为核心的“纳税人意识”的转变，不仅需要公民在观念上进行转变，更需要有完善的法制来支撑起纳税人脆弱的权利。就这个意义而言，要使纳税人这个概念真正具有可操作性，我们还有很长的路要走。[232]财政利益与纳税人权益的衡平，背后隐含的是效率与公平的博弈。为实现税法追求财政收入与负担平等的目的性，即便在调整对象上与私法并无实际差异，亦无需强令私法在税收课征中予以整体的适用。基于税法的特定价值追求，税法可对私法的规范作出适度的调整。因此，尽管“民法之规定，可以补充税法规定的不足”，但“此项原则，并非无限制地可一概加以适用，仍需视民法之规定，按其性质是否属于一般法律上共通的原则，而判断其能否适用于税法”[233]。
（二）税法对私法承接与调整的类型化
类型化，简而言之，就是分类。人类的思维对现实世界的把握就是从对现实世界的分类开始的。所以，德国法学家考夫曼强调，“只有在可比较的事务范围内，才有类型”。[234]类型可分别为归纳或具体化之结果。当处理或观察之对象接近于具体的生活，利用归纳认识其共同特征将之类型化，以进一步认识其间更根本的道理。当处理或思考之对象接近于价值，利用解析体认其具体内涵，使之接近于实际之生活。所以类型化为体系形成上使抽象者接近于具体，使具体者接近于抽象的方法[235]，其把类型作为重要的但不是唯一的思维形式，遵循类型的逻辑基础，在类型的基础上进行判断、推理、建构理论体系，涉及的建构类型、运用类型进行推理和形成理论体系的方法，我们称之为类型思维方法或类型化方法。利用此种方法，建构税法对私法承接与调整的基本框架，使其更具方法论意义，使法律的价值与生活容易相接。因为税法对私法的承接与调整是一个从原则到规范，从规范到适用的逐步具体化的过程，但这个具体化也仅仅是一个描述性的过程，尚不具有方法的意义。也就是说，由于在价值与事实之间存在着巨大的鸿沟，仅凭描述性的过程，不可能搭建一座沟通两者的桥梁，而必须有一种工具或者是方法来沟通两者。[236]这种工具和方法就是类型化，因为类型化方法所具有的特征能够解决税法对私法承接与调整具体化过程中所面临的具体问题。
税法与民商法的联系是十分广泛的。民商事法律关系的主体，绝大多数都是纳税主体；法人和自然人制度关系到民商事法律责任的性质和纳税义务的承担；物权法与合同法确立的交易规则，关系到纳税义务发生时间和计税依据的确定；物权与债权的发生与保全，也关系到税收债权的行使。[237]税法如何面向民商法，以增值税法与合同法的关系定位为例。[238]增值税是对买卖合同与服务合同的课征，所以增值税法应以合同法为基础。在同一个案例中，增值税法与合同法调整的是同一个交易行为，属于不同法律的两次进入。但不同的法律有不同的目的与分工，既相互协力，又有不同追求。合同法在分析合同给付义务与合同责任时，使用的分析模式是“允诺—对价—合同的相对性”。增值税法在分析增值税的义务归属时，采用的分析模式是“给付—对价—直接性连结”。两种分析模式，在表面上是接近的，体现了增值税法对合同法的根本性尊重。但合同法奉行契约自由原则，合同的形式与内容变化万千；增值税法奉行税收法定主义，相对固定与保守，以便利于当事人的法律安排与经济预期。如果增值税法对合同法亦步亦趋，保持步调完全一致，则合同当事人会利用其智慧，减轻增值税义务，出现相同的交易行为或交易效果，由于当事人安排的外在表面形式不同，出现不同的增值税负担，影响课税的平等性与公平性。基于税收平等负担的要求，增值税法在合同法面前应保持一定的独立性，实现其公法上的固有使命。[239]
的确，不同的法律部门负载不同的使命，也会有不同的追求，但所有的法律部门都涵摄在宪法之下，因而应该遵守宪法的一般价值观。其实，不同的部门法都是在努力践行宪法的一般判断价值为具体的判断价值，只是分工有差异。譬如，民商法落实的是宪法上的自由原则。宪法上规定，自由为一般的价值追求，民商法便致力于落实到人间，于是就有了契约自由、团体设立的自由、婚姻自由、财产处分自由等。宪法上还规定，平等是一般的法律追求，于是税法便在国民之间分配公共负担时，努力地贯彻平等原则，于是有了横向公平与纵向公平。在一般的法律价值判断上，不同的部门法不应出现冲突；但在具体价值判断上，可能会有不同的偏好与选择。这种不同的偏好与选择，可能带来不同的立场，也可能形成不同的视野，看待法律问题也可能有不同的意见。但这些意见的出入，是法律从不同角度的观察，可能代言的是不同的利益群体。这些不同利益群体的意见表达，是民主社会的利益调节机制。法律受到公共利益理论的影响，也同样受到公共选择理论的影响。法际之间有相互的尊重，也会有不同的歧异，但法律一直要寻找的是协调的机制。
基于民商法与税法存在的交互作用的深度和广度[240]，在民商法上，税法应以承接为原则。税法构成要件如使用“民商法概念”，如销售、企业、公司、婚姻、行为能力等概念术语，借鉴诚实信用等“民商法原则理念”等，均应做与民商法同一的解释，经济观察法并无介入适用余地。即使需要对民商法进行调整，也应尽量减少对民商法价值的减损，税法不得基于自身规范目的，直接或因“外溢效果”间接侵入、变动甚或掏空私法上的民商事关系。民商法比较特殊的一个领域是身份法，尤以亲属和继承为甚。税法承接身份法，应比其他牵涉财产的民商法域更为谨慎。因为身份法不只是单纯规范私领域身份关系的法律，其更具个人形成自我、群体关系的重要价值，属人性尊严的重要核心内涵，重要性一定程度上超越了单纯的财产法。故税法对身份法的承接与调整不仅不能减损婚姻与家庭的制度功能，更应担负促进婚姻与家庭，乃至社会和谐的重任。为此，婚姻与家庭等身份基因固然可以作为税法对私法调整的考量因素，给予差别待遇，但应更多考虑税收优惠或积极给付层面，尤其要考量社会、经济与人口政策给婚姻与家庭带来的影响，这些对于未来意欲开征的遗产税法与赠与税法尤为关键。
会计法及会计准则等构筑财务会计的基本体系架构，目的在于记录日常交易活动并于期末编制财务报告，向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，协助投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众客观地衡量企业的经营成果[241]，从而规范企业会计行为，保证会计资料真实、完整，以维护经济秩序[242]，故其多属私领域的法律规范。由于企业所得税的课税对象为企业每一纳税年度中的营业成果——所得，基于量能课税下的客观净所得原则，企业所得税仅就企业的净所得额，即应纳税所得额[243]计征，以便准确反映企业的盈亏状况与实质负担能力，税务会计与财务会计就此即有共通之处。基于财务会计体系的相对完备，避免立法资源的浪费和会计法制的繁琐，税法上采取连结财务会计，特别是连结到权责发生制，即应收应付制。[244]所得税法采取平时以财务会计为原则，办理所得税结算申报或核课所得税时，按照企业所得税法的特别规定，进行账外调整，产生应税所得额。[245]由此可知，税法承接了财务会计上的权责发生制，并以此作为连结并引介财务会计至所得税会计的沟通桥梁。
财务会计与税务会计的出发点，虽均旨在正确记录并衡量企业当期营业活动情形及后果，但财务会计基于稳健、保守考量，如有不确定因素时，本着对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎[246]，均应在财务会计报告中披露相关信息和资料[247]，故出现低列收入而高估费用情形。相比之下，税务会计基于各种税法考量，诸如稽征便宜、防杜浮滥列报、量能课税或税收优惠等，对企业应税所得中的收支，尤其是收入和费用设有诸多限制，致使税法实务多倾向于少列费用[248]而多列收入[249]。故税务会计虽于方法、程序及计算上，依存于财务会计，但两者观察角度的不同，彼此间仍然存有相当程度的歧异。所得税法对于财会法的承接与调整，通过税务会计与财务会计的关联体现出来。值得思考的是，企业所得税法片面调整财务所得基数，作为企业所得税的计税基础，是否会过度干预企业营业活动的形成与决策？为维护市场经济自身运作，税法对于私经济的活动与决策应坚持适度尊重而不过度干预。相对应地，税法对财会法的调整也应适度，坚持承接财会法为原则，切忌随意干预企业正常的营业自由。具体操作上，税务会计应承接财务会计作为原则，纵然直接承接财务会计所得有违量能课税，仍应谨慎对待。遵循特别事项特别处理的法则，审视个别会计事项是否客观上具备或欠缺负担能力，而确有调整的必要。要做到这一点，给予税务机关调整财务会计时的说明义务实属必要。同时，构建和完善复议机关，尤其是司法机关介入税务会计对财务会计调整的审查权限，审查调整结果是否造成税法秩序与私法领域价值秩序的矛盾和冲突。
税法对私法行为或私法行为的经济效果进行课税，私法行为有赖于私法权利义务关系的存在，而经济效果则仰赖于私法权利义务关系的履行情况。税企争议时，税务机关对课税事实的举证责任，以及纳税人对课税事实的反证，所持的证据与方法，无论是由私人出具，还是经由公权力机关认证，均彰显私法上的权利义务关系。因私法自治而生的私法证据与方法，当可证明当事人之间的私法权利义务关系，但可否直接承接为课税的前提事实，值得深究。依据职权调查主义理念，“行政机关有义务依职权调查事实真相，调查证据之范围，不受当事人主张之约束，对当事人有利及不利之事项一律注意，以发现实质的真实”。[250]职权调查主义源于依法行政的遵循，行政行为合法性依赖的前提事实，不受当事人的意志决定，由行政机关依职权调查。由此可知，职权调查主义排除私法上的证据与方法在税法上的适用，但是基于课税事实的关联性以及职权调查的效率等[251]考量，税法仍有必要承接私法上的证据与方法，作为课税的前提事实或证据与方法。即便如此，也不可否认税法课税事实的认定，应遵循职权调查原则。问题解决的关键在于，设定税法承接、调整抑或否定私法上的证据与方法的范围、情形抑或制约因素等基本论述架构。
基于平等课税与稽征便宜目的，税法承接私法上的证据与方法，探求课税事实的存在而否，若个案私法证据与方法无法准确反映课税应正确掌握的充分事实，税务机关或司法机关可动用职权调查，否定私法证据与方法的证明力，但如何进行充足的说理，至关重要。“税务案件具有课税资料为纳税义务人掌握之事物本质，以致稽征机关进行课税事实之职权调查时，可能陷于调查困难或欠缺期待可能性之情况。为克服前揭事证调查困境，德国立法例即在《租税通则》第90条以下规范纳税义务人之协力义务，使征纳双方构成课税事实阐明之共同关系，且为基于稽征便利考量，《租税通则》第88条第1项第2句[252]进一步赋予稽征机关得以裁量决定调查之方法。”[253]依职权调查，税法固然可以自由评价私法上的证据与方法对于课税事实的证明力，对私法上的证据与方法进行调整，甚至全然否定，还可以提高纳税人所提证据方法的证明力，或课予其他相关事证的协力义务。关键在于，税法对私法上的证据与方法不予认可，甚至极端情况下，背离私法上的证据与方法，全然变动、否定私法权利义务关系，径为课税，出现同一事实证据与方法全然歧异的结果，实难仅以法域评价观点不同解释。
私法行为及其权利义务关系，由私法先行评价，评价所依赖的私法凭证、文书等，作为课税前提事实的证据，由当事人持有以供税法评价。基于对法律的合理预期及交易行为的规划，当事人均期待税法的评价尊重私法的评价，课税事实的认定与私法事实的认定一致。虽然课税事实的认定可以不受私法上的证据与方法的约束，但税法与私法一致的评价，无疑有利于纳税人的交易预期与规划，更重要的是，可以展现税法对私法关系的尊重，维持私法的秩序与威信，免陷于法域间自相矛盾的歧异判断。税法应否承接私法证据方法，尤其是意欲否定私法上的证据与方法，应给予纳税人更为充足的理由。其正当化理由除开税法规范目的之外，更应仰赖其他相关事证的职权调查以及详细的说理，甚或寻求诉权和纳税人基本权的支持，实现税法与整体法治秩序的统一。不管税法如何面对私法上的证据与方法，当事人均应受到私法与税法的同等保护，不应受到各法领域价值取向的差异，而受不合理的差别待遇，唯有此，税法否定私法上的证据与方法，才具有正当性可言。
综上所述，私法上的证据与方法虽然与税法有诸多关联，但课税事实的认定受控于职权调查，理论上可以不受私法证据与方法的约束，但基于课税事实的关联以及职权调查成本等考量，税法承接私法证据与方法实有必要。税法究竟在何等范围内，何种前提下，承接、调整抑或否定私法上的证据方法，非三言两语所能阐述清楚。税法应对私法上的证据与方法，根本上仍属既有事实的认定，私法证据的性质、产生过程，尤其是特殊个案情形，均非税务机关所擅长。为更富效率地追求事实真相，实现公平课税的追求，税法应以承接私法证据与方法为原则，至于基于规范目的，调整，尤其是否定私法证据与方法的证明力，应作为例外，谨慎启动。既属事实认定问题，则可从证据法上寻求营养。私法上的证据与方法内在于私法土壤，为私法自治的产物，本身即为私权利义务关系的证明，欲若推翻其证明力，即应负担相应的举证责任。具体而言，倘若是完全受私法自治支配证据与方法，如票据、私人证明、公证书等，一般应由纳税人证明；如属经公权力机关认证的私法证据与方法，如判决书、裁定书、复议决定等，则由税务机关或司法机关提出相反证明，善尽说理与职权调查职责，始可否定其证明力，纳税人纵有协力义务，也不应排除税务机关或司法机关的证明义务。