第一节 税收收入能力概念的界定

一、税收收入能力的内涵

有关税收收入能力及其相关概念的研究，李国锋和刘黎明（2009）在其《税收收入能力及其相关概念研究的理论综述》一文中给出了较为全面的综述分析。从中不难发现，人们对税收收入能力概念的理解，理论上可归纳为三个层面。一是作为衡量税收公平的判据标准。人们认为，政府应依纳税能力平等课税，“情况相同的人征收相同的赋税，情况不同的人征收不同的赋税”。二是作为税收负担的上限。人们认为，“税收收入能力是指，在生产规模保持原有生产水平不变的条件下，扣除维持生产所需的最低消费后的总生产剩余”（Shirras,1925）。无论如何，税收最终是源于社会产品中的剩余价值。三是作为社会福利分配的参照系，是测算政府提供公共服务支出缺口的依据，为政府预算计划管理提供辅助支持。人们认为，税收收入能力是政府为满足其公共服务支出需求而能够从自有资源中提升收入的潜在能力，是一个国家或地区的最大的可征税资源的潜在能力。

在实践中，无论从哪个层面上来理解，税收收入能力的研究最终都要落脚到税收收入能力的应用测算上来。从测算的角度来理解，人们认为，税收收入能力等于法定税基与法定税率的乘积（周广仁，2006），是一个国家或地区的可征税资源总额（TTR）。美国ACIR将利用RTS法计算的标准税基与标准税率的乘积定义为（假设的）税收收入能力。国际货币基金组织将利用TE/R模型估计的税负拟合值定义为（预测的）税收收入能力。

对上述各种论述的理解，对税收收入能力的测算研究有着直接的影响。它影响着测算对象范围的确定、测算方法的选择以及测算的应用等。理论层面的理解强调的是税收收入能力的作用、可征税资源的潜在规模——法定税基。测算层面的理解强调的是税收收入的绝对概念和相对概念，考虑了税率的影响。绝对税收收入能力是将法定税率作用于法定税基的测算结果。相对税收收入能力是就样本国家或地区的平均值比较而言的测算结果。本书采纳刘新利（2000a）给出的定义，将税收收入能力定义为：“在既定的税制下，一个国家或地区在经济运行中所形成的税收储量。它指的是可征税收的总能力，是一个税收潜在能力的概念。”这个定义具有很强的包容性，对研究税收收入能力的测算有很好的适用性，可以从以下几个方面对其加以考察。

第一，税收收入能力的形成。实践证明，从经济到税收需要经过“经济发展、税制规范、税源形成、税收征管”等若干中间环节（张培森、付广军，2003）。定义中“在既定的税制下，一个国家或地区在经济运行中所形成的税收储量”的基本模式可表示为（张培森和付广军， 2003）：

（1）GDP（总税源）→征税对象→税基（计税依据）→税收收入能力形成；

（2）经济总量的增长→税收收入能力的增长；

（3）重点税源企业销售收入、实现利润总量→税收收入能力形成；

（4）纳税人从事社会生产活动→取得个人收入→税收收入能力形成。

第二，税收收入能力的本质。定义中的“税收潜在能力”既可以理解为法定税基的规模，也可以理解为潜在税收的总量。在中国的统一税制下，在统一的法定税率下，二者的作用是一样的。税收收入能力的本质是法定税基与法定税率的乘积。税收收入能力测算的关键在于如何确定税基和税率。依据经济资源拓宽税基是税制设计变革的取向，在既定的税制下，税基的确定也是我们对税收收入能力测算的关键。

第三，税收收入能力的测算范围。一个国家或地区税制的确立标志着税收收入能力测算范围的确定。考察一个国家或地区税收收入能力的形成过程，以及进行税收收入能力测算的重要基础（张培森和付广军， 2003）首先在于对其经济总量和经济结构的把握与分析，其次需要分析、量化影响税收转化的各种因素，最后需要研究这个国家或地区的税源能力及其提供的税收收入能力。税收源于经济资源，但并不是对所有的GDP组成部分均可征税。“既定税制”仅仅是税收收入能力测算的前提条件，税收收入能力的影响因素分析是测算过程中不可缺少的重要工作。

第四，税收收入能力的实现。“一个国家或地区在其经济运行中所形成的税收储量”，只有经过税务部门的征管，使其税款从纳税人转至国库后，潜在的税收收入能力才完成了其向现实的税收收入的转换过程，才形成了实际上的税收收入。这样，RTS法和TE/R法的测算才有了理论上的基础支持。

第五，税收收入能力的结构。基于上述定义的理解，税收收入能力的结构应该包括税收收入能力的总体水平、税收收入能力的分布情况，包括分地区的税收收入能力情况、分行业的税收收入能力情况、分税种的税收收入能力情况等，还包括影响税收收入能力的水平和分布的各种关键因素的情况。而正是税收收入能力结构分布的不断变化，才使税收政策和财政转移支付制度的调整具有了依据和必要性。

第六，税收收入能力的绝对指标和相对指标。在税收收入能力测算的文献中，出现过如下几类测算指标。可征税资源总额（TTR）是从税基的角度测算的绝对税收收入能力。法定税基与法定税率的乘积是从财税体制的角度测算的绝对税收收入能力。这样测算的结果是可以进行时间上的纵向比较的。而RTS法给出的（假设的）税收收入能力和TE/R法给出的（预测的）税收收入能力则是从决定税收的关键影响因素的角度测算的相对税收收入能力，它们是就相对测算样本的平均值而言的，其测算结果只能在样本范围内进行横向比较。税收收入能力指数和税收努力指数均是税收收入能力测算的相对指标。

二、税收收入能力相关概念及其关系

在第一章的论述中，无论是在文献中，还是在专家访谈中，以下几个概念常常与税收收入能力概念一起被提及，本章一并予以界定。

（一）有关能力的几个概念及其关系

（1）纳税能力。纳税能力是文献中出现较多的一个概念（杨斌（1989）、刘新利（2000a）、李万峰和陈大来（2001）、杨宪彭（2002）、王明舰（2003）、梁季（2007））。常用的英文表述为“ability to pay”或“taxable capacity”，中文解释为“纳税人能够缴纳给政府的理论上的税收数量”，也常被译为“税收能力”。与上述税收收入能力的定义是比较一致的。梁季（2007）认为纳税能力是税收收入能力的一个方面，从纳税人的角度反映了税收收入能力，是指纳税人遵从税法的能力。文献调查显示，在使用上，纳税能力、税收能力与税收收入能力同义。本书采用这个看法，认为纳税能力、税收能力是税收收入能力的一种简化表述。

（2）可征税能力。可征税能力是英文术语“taxable capacity”的一种直译。在大多数西方文献中，这个概念是指社会产品扣除必要的部分后可用来缴纳税收的资源总额。这实际上就是本书对税收收入能力的理解。

（3）应纳税额。应纳税额是中国税法中给出的规范概念，用于税收报表统计。《中华人民共和国企业所得税法》第二十二条规定，企业的应纳税所得额乘以适用税率，减除依照该法关于税收优惠的规定减免和抵免的税额后的余额，即为应纳税额。第五条规定，企业每个纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，即为应纳税所得额。可见，应纳税额与税收收入能力的差异在于对税收优惠的处理上。本书第一章第一节已讨论和界定了这个问题。

（4）征税能力。张培森（2002）认为税收收入能力是用来描述一个国家或地区在经济运行中形成的税收总规模的。它包括两层含义：一是现实（实际）的能力；二是潜在能力。现实的税收收入能力包含税收努力的内容，即征税能力。梁季（2007）认为征税能力是税收收入能力的另一个方面，从制度层面和税收管理层面反映政府征收税收的能力。本书赞同这样的理解。税收收入能力（纳税能力）和征税能力共同决定一个国家或地区的现实（实际）的税收收入能力的大小。这样理解，一个国家或地区的税收链条就明确了，即“经济总量（GDP、总税源）→税制规定→税收收入能力形成→税收征管→实际税收收入实现”。

综上所述，本书要测算的税收收入能力的本质，就是在一个国家或地区经济发展所形成的经济总量这个“大蛋糕”里，依据既定的税制规定，理论上可分配到的“蛋糕”的潜在份额。

（二）有关税负（率）的几个概念及其关系

税负（率）是税收负担率的简称，税率是税收比率的简称，二者意义相同，经常混用。它们的定义是税收收入与税基的比率。但由于该比率公式中的分子和分母使用的指标不同，因此有多种分类。

（1）理论税负、实际税负、征收率和税收努力。（2.1）式～（2.4）式给出了它们的定义，从中不难发现其细微差别。梁季（2007）从税收实践的角度考察，认为税收征收率与税收努力是两个不同的概念。周广仁（2006）则认为二者是一致的，认为税收征收率的上限为100%，下限为纳税人的最低纳税遵从程度。从文献应用的习惯来看，我们给出以下公式予以界定，以表示各概念之间的关系，而不去做过多的讨论。

（2）宏观税负和微观税负。在上述公式中，由于对税基的考察范围不同，研究所涉及的每个概念又有宏观税负和微观税负之分。如果考察的是一定时期内国家参与国民收入总量的分配的情况，此时，公式中的分母税基取GDP等总量指标，则称之为宏观税负。如果研究的视角基于分税种或纳税人的角度，公式中的分母是分税种的税基或纳税人的计税税基，则称它们为微观税负。本书第四章的测算是针对宏观税负展开的。

三、税收收入能力测算指标体系说明

由上述定义可知，一个国家或地区的税收收入能力等于其法定税基乘以法定税率。在中国税制稳定、税率统一的条件下，本书将法定税率视为给定不变的一个指标，以简化测算过程。

本书的实证测算包括两部分内容。第四章主要是相对税收收入能力的测算，针对中国31个省、市、区的税收努力指数进行测算，将涉及地区的实际税收收入、地区总产出（GDP）、人口数、贸易份额、产业比重、税务行政部门规模等指标。第五章和第六章主要是绝对税收收入能力的测算——分税种的税收收入能力测算，将涉及与个人所得税税基相关的如居民收入所得，职工工资、薪金所得，个人所得税税率等指标。在测算结果的应用分析中，本书将使用预测的税收收入能力、税收努力指数和税收流失率等指标。各指标的具体含义及其测算公式将在有关测算环节中予以描述。