1.2　会计的基本假设及原则

作为会计核算的基本原则和理论基础，会计有四大假设（accounting postulates）和若干主要原则（accounting principles）

1.2.1　会计的四大假设

1.会计主体假设（business entity）

一个单位或组织要成为会计主体必须具备3个条件：①具有一定数量的资金；②进行独立的生产经营活动或其他活动；③实行独立决算。

在会计上，会计主体不一定是一个法律主体（legal entity），它可以是一家独立的企业，也可以是企业内部一个独立核算的分支机构或部门，或者是企业的一个业务单元（business unit），还可能是由多家企业组成的，甚至是由若干个企业和非企业组织一起混合组成的。它是一个独立的经济实体，其经营活动严格区分于其他实体。换言之，就是一个企业或业务主体自己一本账，其他企业或主体的账不能记到该企业或主体身上。

【故事中学财务】

1元钱去哪儿了

有3个人去旅馆投宿，该旅馆只剩一个房间，有3张床，一晚30元。3个人每人掏了10元凑够30元交给了老板。在3人入住之后，老板想了想，今天最后一个房间应该有优惠，只要25元就够了，拿出5元叫服务生退还给那3个人。服务生想反正5元3个人也分不了，偷偷藏起了2元。然后，把剩下的3元钱分给了那3个人，每人分到1元。这样，一开始每人掏了10元，现在又退回1元，也就是每人只花了9元钱，那么，3×9=27元+服务生藏起的2元=29元。还有1元钱去了哪里？

提示：从会计主体的角度出发，用会计平衡等式的原理去思考和计算，这个问题就迎刃而解了。

2.持续经营假设（going concern）

持续经营是指会计主体的生产、经营活动将按既定目标持续进行下去，在可预见的将来，企业不会面临破产、清算，企业将按原定的用途使用其现有的资产，同时也将按照原先承诺的条件清偿它的债务。

如果已经预见到该企业可能无法持续经营，那么很多会计的处理，包括各种资产和负债的处置等都有一些特殊的处理方式。而且，该企业报表的表述方式也与持续经营企业的不一样。

3.会计期间假设（accounting periods）

会计期间假设是指在编制企业会计报表和提供会计财务信息时，将连续不断的经营活动分割为若干相等的期间（月、季、年）来反映。按年划分的称为会计年度，年度以内，还可以分为季度、月度。企业要分别计算、报告各期的经营成果和财务状况，以便考核，进行对比，改善经营。

这就是为什么每个企业都会有月结账、季度报表和年报。在三大报表中，利润表和现金流量表反映的是一个会计期间的会计信息，资产负债表反映的是该会计期间期末的资产负债状态。如果没有这个阶段性的划分，财务的信息是一直延续的，在我们不断编制报表的同时，企业的财务数据又在不断地变化，永远都无法“截止”。

4.货币计量假设（money measurement）

货币计量假设是指企业的生产经营活动及其成果可以运用货币单位进行计量与反映，并且假设其币值不变。这样，计量结果可以进行加减乘除，从而得到会计报告数据和相关比率，并能够对其做进一步的分析。

这个假设也有一些缺陷，在发生通货膨胀的情况下，货币计量的假设无法真实地反映资产的实际价值。另外，所有一切放在报表上的东西都必须可以用货币来衡量，无法用货币计算价值的是不可以放到报表上的。比如，企业的管理能力、社会关系、销售网络、客户群等无形的东西，虽然它们可以转化为销售收入或成本的节约，并给企业带来收益，但由于无法用货币计量，就无法在报表上反映了。

但也有例外，比如说：商誉。从理论上讲，企业商誉是无形的，而且是无法计量的，这就好像人的名誉一样。但商誉在特定情况下，可以通过一定的方式形成一个“估值”，就能当作用货币计量的资产体现在报表上了。具体内容大家可以参考《国际财务报告准则第3号——企业合并》（IFRS3）。

[1] 本节关于假设和原则的定义，以及一些相关解释参考了https://baike.baidu.com/view/33825.htm。

[2] https://zhidao.baidu.com/question/140914604.html。

1.2.2　会计的主要原则

1.权责发生制原则（accrual basis）

权责发生制的基本原理是：凡本期已实现的收入或已发生的费用，无论款项是否已在本期收到或支付，均作为本期的收入或费用处理。

这个原则与现金收付制不同，现金收付制是收到现金算收入或支出的减项，付出现金才算支出。我们一般人日常的收支都是这样计算的。但企业的会计不是这样，要根据其收支应该发生的时间入账。比如：销售收入，当货物的所有权已经转移，无论货款是否收到，我们都应该确认销售收入。又如：如果有一项费用，我们虽然暂时还未支付，但只要它是属于当期发生的费用，就应该预提计入当期的利润表。最直接的例子就是企业的工资成本及相关福利费用。一般来说，本月的工资通常要在月底之后进行统计和结算，然后在下个月的月初支付。但这部分费用显然是本月的成本或费用，应该在本月的利润表中列示。因此根据权责发生制原则，我们一般要在当月月底之前先预提，然后在下个月实际支付的时候再冲减预提。

正因为利润表上的收入和支出的列示是基于权责发生制的，我们需要用现金流量表来补充说明企业的实际现金状况。对于具体的内容，我们将在后面的现金流量表分析部分再进一步说明。

2.配比原则（principle of matching）

配比原则是指企业在进行会计核算时，收入与其成本、费用应当相互配比，同一会计期间内的各项收入和与其相关的成本、费用，应当在该会计期间内确认。

收入与成本、费用的配比方式主要有以下两种：

（1）根据收入与费用之间的因果联系进行直接配比。例如，主营业务收入与主营业务成本相配比，其他业务收入与其他业务成本相配比。在我们分析某个产品或某个项目的收入和成本时，更需要遵循配比原则，不可以把其他产品或项目的收入和成本计入该产品或项目的收入或成本。

（2）根据收入与费用项目存在的时间上的一致关系进行配比。这通常运用于整个企业的利润表。比如办公费用和管理人员工资等，不一定与特定的产品或项目相联系，这些费用就与发生在同一期间的收入相配比。

3.历史成本原则（historical cost）

历史成本原则，又称实际成本原则，是指企业的各项财产物资都以其取得时或发生时的实际成本入账。除法律法规或《企业会计制度》另有规定外，企业不得自行调整其账面价值。但可能有的朋友会问：“如果我们企业20年前生产的产品，至今还在仓库里，虽然也没有损坏，但样式已经过时了。我们还可以用原来的账面价值记录它吗？”这就要看企业的存货作为一项资产有没有发生价值变化，有些东西可能是越放越值钱的那种。但如果有明显的证据表明，其账面价值超过其未来可收回的可变现净值，企业就应当按照规定计提相应的减值准备，即“存货跌价准备”。

我们平时在财务管理中提到的“八大准备”，如存货跌价准备、固定资产减值准备、坏账准备等，就是对历史成本原则的修正。同时，这也体现了会计的另一个原则：稳健性原则。

4.稳健性原则（principle of prudence）

稳健性原则，又称谨慎性原则，是指某些会计事项有不同的会计处理方法可供选择时，应尽可能选择一种不致虚增账面利润、夸大所有者权益的方法为准的原则。也就是说，企业在处理不确定经济业务时，应持保守、谨慎的态度，充分估计风险和损失，不高估资产或收益，也不低估负债或费用。

作为一名会计人员，时常会遇到企业在经济活动中有很多不确定因素，需要做出职业判断并处理会计事项，以反映在财务报告上。所以，我们应当保持必要的谨慎，对于预计会发生的损失应计算入账，对于可能产生的收益则不予计入。

谨慎性原则在会计实务中有多种表现，如在会计原则和税务制度允许的范围内，对固定资产计提折旧采用加速折旧法；在物价上涨的情况下，存货计价采用后进先出法；对可能发生的各项资产损失计提减值准备等。

另外一种谨慎性原则的表现就是对或有事项（contingency）的处理。根据《国际会计准则第37号——准备、或有负债和或有资产》（IAS 37），对于或有负债，只要多半有可能会发生（probable-more likely than not），也就是说，其发生的可能性大于不发生的可能性，就要预提相关费用或成本。以后如果真的发生，就可以冲减费用预提，从而不会影响到发生当期的利润表。而对于或有资产，就是将来可能会转化成为收益的项目，应不予确认。只有在收入的实现几乎确定时（income is virtually certain），才可以作为收益计入报表。这里，或有事项发生的可能性之高低，是需要会计师的专业判断（professional judgement）来决定的。

5.实质重于形式原则（substance over form）

企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。这项原则主要是为了让企业在遵守会计核算的相关法律规定和会计准则（即所谓“合规性”，compliance）的同时，还应该如实反映实际的商业情况，不应该教条地运用相关规定和准则，而不顾企业业务的真实情况。同时，这项原则也是尽可能地减少企业为了账面数字好看进行法律文件和合同造假操作，从而造假报表。有些企业为了虚增资产或者利润，特意“编制”某些法律文件来佐证自己的会计处理。从表面上看，所有的会计处理都符合法律和准则的要求，但实际上隐藏、掩盖或粉饰了实际情况。

关于这个原则，我以前刚刚开始学习会计的时候，老师说过一个有趣的小故事：有一家酿酒公司201X年10月将价值300万元的酒以250万元卖给银行，双方签订了销售合同。销售合同中还约定：酒存放在专门酒类仓储的机构，企业将在3年后以300万元的价格一次性将酒赎回。

大家想想看，这个交易应该在201X年年底的报表上怎样体现？是在利润表上确认销售收入和销售成本吗？那么3年之后呢？这赎回的交易又应该怎样在报表上体现？

【故事中学财务】

亿万富翁为何会找银行借5000元钱

有位亿万富翁开着自己的劳斯莱斯到华尔街银行借钱，只借5000元，为期两周，直接用他的劳斯莱斯做抵押。两周后，亿万富翁如数归还贷款，并支付利息15元。银行职员发现该亿万富翁账上有好几百万元的可用资金，很奇怪他为什么要借钱。富翁回答说：“我正好要出国两周，而两周才15元的停车费，在华尔街是永远找不到的。”

你是不是也称赞亿万富翁精明能干？我们暂且不说这个故事的可靠性和可行性，比如：为什么富翁不把车停在自己家里，不用花钱，不是更好？或者说：银行愿意做这种小额短期贷款吗？才15元的利息收入，银行的员工要做贷款评估、资料核实、写申请文件、做合同，请求银行经理审核、签字等，还要把车停到车库，并安排人看管等，15元都不够承担他所花费这些时间相应的人工成本了。更何况一般对于这样的优质客户银行都会有事先约定的短期授信额度，客户有短期融资需求时，只要直接用额度就可以了。

但作为会计师，我更关心的是，以事实重于形式的原则，这15元如果亿万富翁要去自己的企业报账的话，该费用上应该计入“银行利息”还是“停车费”？你的答案是什么？

6.重要性原则（principle of materiality）

重要性原则是指企业在全面核算的前提下，对于在会计核算过程中的交易或事项应当区别其重要程度，采用不同的核算方式。对资产、负债、损益等有较大影响，并进而影响财务会计报告使用者据以做出合理判断的重要会计事项，必须按照规定的会计方法和程序进行处理，并在财务会计报告中予以充分、准确的披露；对于次要的会计事项，在不影响会计信息真实性和不误导财务会计报告使用者做出正确判断的前提下，可适当简化处理。

比如：企业的固定资产，如果是重大资产，要分别建立固定资产卡片或者分别记录管理台账。每一项资产都要专门编号，定期进行折旧等，所有数据都清楚地记录在案。定期进行固定资产盘点，并做好适当的维护和保养，如有损耗或损失要及时进行账务处理，这就是重要性原则的体现。而对于一些数量多、规格统一且单一价值不是很高的固定资产，如一批办公桌、几十张办公椅、一次性购买的电子产品等，就可以以批量处理的方式每月一并提取折旧。即使有损耗也未必一有发生就处理，可视情况一个季度或者一年统一处理一次；也可以每月适当备提一定比例的损耗，有实际损耗发生时，冲减备提即可。

再比如：我们在分析企业的报表时，无论是资产负债表还是利润表，都应该先从金额大的项目入手。特别是实际与预算或者去年同期相比时，一般都会设立一个差异最低值，大于该值的差异就要进行详细的分析。这个差异值既可以是一个绝对数，也可以是百分比，如“资产总额的1%”或“5万元人民币”。要是与预算和去年比较后，某项科目的差异较小，我们一般就不再做特别的分析，除非有特殊情况。

7.划分收益性支出与资本性支出原则（division of revenue expenditure and capital expenditure）

划分收益性支出与资本性支出原则是指在会计核算时应该区分不同类别的支出，分别计入利润表和资产负债表的相关科目。如果一项支出的效益仅在一个会计期间内，就计入收益性支出；如果某项支出的效益跨越好几个会计期间，就计入资本性支出。

在日常营运管理过程中，绝大部分的支出很容易划分为收益性或者资本性支出。比如，工资、房租、水电费、差旅费、交际应酬费等通常都是收益性支出，而购建固定资产、项目支出、对外投资等基本上都是资本性支出。但是有些支出不一定那么容易划分。比如说，同样是使用在设备上的维修费用支出，就要看其实际作用和收益期间长短。如果其作用是让该设备恢复到原先的工作状态，而且费用金额相对也不是很大，那么它就是收益性支出。如果所花费的费用不仅仅是一般维修，而是改良性的支出，其作用不仅使设备正常运转，还增强了设备功能，而且受益期超过1年以上，那么它就是资本性支出。

还有一些收益性支出，在特定的条件下可以将其“资本化”（capitalization），并将它转化为资本性支出。比如：贷款利息，它通常是当期财务费用的一部分。但如果是为了购建固定资产而贷款因而支付的利息在满足一定的条件和规定的范围内，可以计入所购建的固定资产的成本。

另外一项可以被资本化的费用支出就是“研发费用”（research and development，R&D）。《国际会计准则第38号——无形资产》（IAS 38）中有相关规定：通常所有的研发费用都要计入当期损益，即不做资本化处理。当研发费用符合一定条件时，就可以资本化，计入“无形资产”。概括而言，资本化的条件是：企业可以证明研发项目是特别设立的，而且其研究成果是可以出售并给企业带来未来经济价值的。

除以上这些原则外，针对会计报告的编制和其反映的会计信息质量，我们经常还提到客观性原则、相关性原则、一贯性原则、可比性原则、及时性原则、明晰性原则等。

[1] https://www.iasplus.com/en/standards/ias/ias37。

[2] https://zhidao.baidu.com/question/1174400881526097899.html。

[3] https://wiki.mbalib.com/wiki/《企业会计准则》。

[4] https://www.iasplus.com/en/standards/ias/ias38。