第二节 国家审计过程：检查和评价政府职责

受托经济责任是国家审计的产生动因。国家审计目标是确保政府职责的全面、有效履行。进而引出国家审计对象、审计内容、审计职能和审计作用等审计体系。国家审计过程，就是检查和评价政府职责，确保政府职责的全面、有效履行。

政府职责的履行，必然会体现国家治理水平的高低。国家审计在检查和评价政府职责的过程中，会促进国家治理水平的提高，实现国家审计的国家治理功能。

解读国家审计过程，可以把握国家审计与国家治理的内在联系，以及国家审计促进和完善国家治理的作用机制。

一、国家审计对象

新公共管理运动及公共财政的兴起，决定了政府应当向公众提供高质量的公共服务。即政府应当考虑和满足民众的需求，维护和实现民众的利益。这种变化影响和决定了受托经济责任的内容和范围，进而又决定了国家审计目标和主要任务。政府职责反映了受托经济责任的内涵，责任和职责是政府履职的核心问题，是国家审计的出发点和落脚点。

这一思路可以简单描述为图2-2所示内容。

当前，政府职责的核心是保障和维护民众的权利和权益。这既是由社会主义制度性质所决定的，又是中国共产党执政为民理念的鲜明体现。按照新公共管理理论及新公共服务理论的观点，政府就是要为民众最大限度地提供优质的公共服务。

我国政府在提供公共服务的过程中，所履行的职责主要包括以下三个方面。

1．规范性文件

规范性文件具有广义和狭义之分。广义的规范性文件一般是指属于法律范畴(即宪法、法律、行政法规、地方性法规、自治条例、单行条例、国务院部门规章和地方政府规章)的立法性文件和除此以外的由国家机关和其他团体、组织制定的具有约束力的非立法性文件的总和。狭义的规范性文件一般是指法律范畴以外的其他具有约束力的非立法性文件。目前这类非立法性文件的制定主体非常之多，例如各级党组织、各级人民政府及其所属工作部门，人民团体、社团组织、企事业单位、法院、检察院等。

全国人大及其常务委员会具有立法权，各级政府及地方人大也有权制定行政性法规、部门规章以及地方性法规。这些权力为政府从事国家治理提供了便利，也为政府维护自身利益及寻租创造了必要的条件。从立法实际来看，全国人大及其常务委员会制定的法律，多数是由政府部门牵头提交的。例如，在经济管理中产生的一大批法律源于国务院制定的条例。有统计表明，目前我国80%的地方法规草案由立法机关委托政府职能部门起草。由此引起的部门利益法制化现象屡屡显现。

政府部门享有的这种特殊的直接或间接的立法权力，一方面使得一些被认为与政府利益不符的立法因“时机不成熟”而供给不足，另一方面又在现行立法中大量体现和反映其利益需求。政府部门既是立法者，又是执法者，难免会利用这种合二为一的身份为自身谋利。例如，政府立法从方便管理的角度，可能会增加行政相对人的义务或责任，即导致“政府立法部门化”和“部门利益法制化”的问题。从长远来看，为保障市场经济平稳运行，应当逐步削减政府部门的立法权力。中国政法大学教授张树义认为：“政府职能部门既是法规起草者，又是同一法规的执行者，双重身份造成立法部门化、部门利益法制化现象难以避免。”

2．公共资金运用

公共资金运用是政府履职的重要内容，也是政府职责的保障基础。公共资金从内涵上来看，既包括预算内收入，又包括预算外收入。从动态来看，公共资金不仅涵盖当前财政收入，而且包含以未来收入为担保的政府负债收入。政府所运用的公共资金是广义的，反映政府为履行职责所能动用的一切经济资源。为保障民众的基本生活，在我国还存在大量的国有企业。这些国有企业受政府委托管理部分公共资源，承担部分政府的职责，提供公共物品、公共设施和基本必需品等。

2009年，温家宝在政府工作报告中指出，各级政府都要自觉接受人大监督和政协民主监督，强化监察、审计等专门监督，高度重视人民群众监督和新闻舆论监督，做到行政权力运行到哪里，监督就落实到哪里，财政资金运用到哪里，审计就跟进到哪里。

3．政策

政策是政府为履行职责而在一定历史时期内制定的、以权威形式标准化地规定应该达到的奋斗目标、遵循的行动原则、完成的明确任务、实行的工作方式、采取的一般步骤和具体措施。一般政府部门的红头文件是政策的集中体现。政策既是政府履责的重要工具，又是领导或指导下属机构、部门或单位的主要形式。因此，政策通常是政府及其部门间联系的纽带。政策一般体现为正式下达的文件。正确解读和把握政策，是洞察政府行为合理性的重要的判断依据。

政策是体现国家治理水平高低的依据和标准。因此，要确保政策的科学性、时效性、表述恰当性。开展政策审计是美国审计署的一项重要内容。美国公共政策审计具有三个鲜明特点：以立法模式保障审计程序的规范、以定量为主体现审计方法的科学性、以需求为导向引致审计形式的多样化(马莉莉等，2011)。

二、国家审计内容

1．规范性文件的制定和执行

对规范性文件的制定和执行方面的审计，旨在审查和评价规范性文件的适用性、合理性以及效果性等。具体而言，应围绕以下几方面进行审计：规范性文件是否适用，规范性文件是否健全，规范性文件是否合理，规范性文件是否有效等。此方面审计旨在解决两方面问题，一是规范性文件的制定是否恰当；二是规范性文件是否得到较好执行。当前，规范性文件的制定权和执行权要进行必要的分离。特别是要解决政府部门既是立法者又是执法者双重角色的问题。

2．公共资金运用的真实性、合法性和效益性

对公共资金运用的真实性、合法性和效益性方面的审计，旨在全面检查公共资金运用有无违反规定、披露是否得当以及是否产生经济性、效率性和效果性。从审计形式来看，这是财政审计、合规性审计与绩效审计的结合。规范性文件的制定和执行是公共资金运用的法律依据和判断标准。公共资金运用是政府履责程度和效果的集中体现。公共资金运用的审计重点审查：运用的依据、运用的领域以及运用的效果等。

3．政策的制定和执行

政策的制定和执行方面的审计，是检查和评价政府的国家治理水平的重要形式。政策体现政府面对各种内外部环境灵活运用各种措施、手段履行职责并实现执政目标的能力。政策审计主要涉及：政策制定是否合理、合法；政策制定是否到位；政策制定是否及时；政策执行是否有效；隐性政策是否恰当；隐性政策是否产生不良后果等。从目前我国国家审计来看，规范性文件审计和政策审计较为欠缺，集中在公共资金运用审计方面。制度审计的滞后性与不足，影响和妨碍了国家审计的实施效果，特别不利于对国家治理效果的提升。

三、国家审计职能

监督、评价和鉴证是国家审计的三大职能。监督一方面可以起到防范的作用，另一方面可以发现问题所在，是受托经济责任完全履行的保障；评价是对政府、部门或者单位履责情况的公正、客观的界定，是对受托经济责任履行情况的总结；鉴证是证明政府、部门或者单位的履责是否和有关标准相一致，即对受托经济责任履行程度的证明。

1．监督

监督职能是国家审计的重要职能。各级审计机构对政府全面履行职责起到较好的威慑性作用。监督职能主要体现在三个方面：规范性文件的执行、公共资金运用的真实性和合法性、政策的执行。从社会发展角度来看，未来还应开展立法审计。即对国家立法实施审计监督，确保立法本身能够体现民众的利益，并有利于政府履责。

2．评价

评价职能也是国家审计的重要职能。通过对政府履责行为和程度的评价，有助于政府职责的履行。评价职能主要体现在五个方面：规范性文件的制定、规范性文件的执行、公共资金运用的效益、政策的制定、政策的执行。

3．鉴证

鉴证职能是对政府履责或行为进行公正，并发表审计意见。鉴证职能限于公共资金运用的真实性和合法性方面。鉴证依据主要有政府会计准则、相关法律法规等。鉴于目前国家审计尚未完全实施规范性文件审计和政策审计，相应的审计职能未能充分发挥。

四、国家审计作用

《审计署2003至2007年审计工作发展规划》中提出了“3+1”的审计思路，即国家审计主要包括国有企业审计、财政审计、金融审计与经济责任审计四部分内容。这些审计内容，包括投资审计在内，均属于公共资金运用领域的审计。从广义上来说，无论是国有企业审计，还是财政审计、投资审计以及金融审计，都是关于公共资金的运用。经济责任审计则是通过审查公共资金运用状况，落实和追究责任人的经济责任。

为促进和完善国家治理，国家审计还应开展制度审计，主要包括规范性文件的制定和执行审计以及政策的制定和执行审计两个方面。这两部分加上公共资金运用审计，成为国家审计密不可分的三部分内容，共同组成国家审计的有机统一体。

开展上述国家审计内容，可以实现以下七个方面的作用。这些作用的发挥与否，在很大程度上决定着国家审计的国家治理功能是否实现。

1．经济权力制约

经济责任审计已成为一项具有中国特色的经济监督制度，在促进对权力的制约监督和依法行政、加强对干部的监督管理和党风廉政建设等方面发挥了重要作用。实施经济责任审计，就是要对经济领域有普遍性、典型性和倾向性的问题进行深入分析研究，通过对重大案件的查处，对制度、政策缺陷进行重点分析研究，设法找出问题背后的深层次原因，以及与此相关的体制根源、制度根源，从而提出改革体制、健全机制、完善制度和加强管理等方面的建议，提高审计建议的参考价值。

2．公共资金监督

通过对公共资金运用的国家审计，采取绩效审计形式，着重对公共资金运用的经济性、效率性和效果性进行审计评价，实现对公共资金的有效监督。长期以来，我国国企、财政和金融呈现三位一体的互动格局，因此，需要做好对国企、财政和金融等公共资金的综合评价，从大财政资金范畴上监控公共资金。

3．经济运行平稳

经济运行平稳，既是正确运用公共资金的结果，又是正确制定和执行规范性文件和政策的结果。经济运行平稳是政府较好履行职责的体现。经济运行平稳是考验政府执政能力的重要环节。国家审计对经济运行进行评判，揭示经济运行过程中的问题，有助于改进国家经济运行水平。

4．制度和政策完善

制度和政策是政府进行国家治理的标准、手段和工具。错误的制度和缺乏深思熟虑的制度会使国家治理误入歧途。因此，制度和政策本身的合理性直接关系到国家治理的成效。对制度和政策进行审计，需要立法层面的授权，并能将国家审计引向深入，引导国家审计走出困境，避免屡审屡犯等现象的发生。

5．公共管理改进

新公共管理运动对政府行政管理模式提出巨大的挑战。能否提供优质公共服务关系到政府职能履行的好坏。国家审计对公共管理的理念、目标、手段及结果进行审查，对公共管理过程进行监督，对公共管理效果进行评价，最终实现公共管理的改进。

6．国有企业发展

国有企业财产是公共资金的重要组成部分，国有企业管理庞大的公共资金，国有企业的存在能否给公众提供福利，决定其存在和发展方向。对国有企业进行国家审计，主要关注国有企业存在的价值、国有企业的比较优势、国有企业的管理效率和效果以及国有企业未来发展的趋势等。

7．金融稳定

金融市场代表虚拟经济，对实体经济发展起着保障性作用。金融市场的稳定辅助实体经济的发展。金融市场产生的风险和危机也会传导给实体经济。金融审计对金融运行过程进行监督，对金融运行结果进行评价，防止外国、国际组织或个人利用货币战争将财富转移出境。