第2章 资产负债表
一、思考题
Q2-1 资产有哪些特征？如何理解这些特征？
答：资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。由这一定义出发，可以发现资产的特征主要表现在三个方面：①资产能够为企业带来经济利益。这是资产之为资产的实质，即资产能够单独地与其他资产结合具有直接或间接地为未来的现金净流入做出贡献的能力。在确认资产时首先要考虑两点：一是是否真正含有未来经济利益，二是未来经济利益的全部或任何部分是否继续保持。如果不含有未来经济利益或这种经济利益已经不能保持，就不能列作资产。或者说，未来经济利益等于为企业提供特定权利或服务的能力，而且这种能力必须为正值，已经耗尽的权利和服务不应列作资产。例如，当一定资产的剩余成本恰好等于其残值时，它已丧失了服务潜能，因此不再是资产。②资产必须由企业拥有和控制。也就是说，资产对特定主体具有提供未来经济利益和服务的潜力，这种能力是排他性的。如果各个主体都能分享这种利益，利用这种服务，它就不是特定主体的资产。拥有或控制资产的关键在于获得资产所产生的收益，如果不能获得资产所产生的收益，就意味着没有取得资产。③资产的取得是源自过去的交易或事项。如果经济利益只能产生于未来而不能在现时存在或处于企业的控制之中，或促使企业能获得或控制这项未来利益的事项或情况尚未发生，就不能作为资产。不过，在存在“应履约合同”情况下是一个例外。当企业与其他企业签订在未来既定期间内按现时协议价格交易的不可撤销合同（尤其是涉及金融衍生工具交易）时，其引发的资产项目通常伴随交易另一方的负债，虽然交易尚未执行，但在符合有关准则规定时，则可予以确认入账。
Q2-2 负债与所有者权益有哪些区别？
答：负债与所有者权益的区别主要在于：①投入企业的期限要求不同。一般而言，资本是永久投资，与企业共存亡，除少数情况外，股东不能随意撤除其投资。而负债是要到期偿还的，相对于资本而言，负债的期限再长也是临时的。②收益的确定性程度不同。资本收益是不确定的，资本所有者与企业荣辱与共，随企业收益情况而变动。而借款的利息是固定的，与企业收益多少没有必然联系。③权益求偿日期的确定性不同。债权人的求偿权的到期日通常是固定或事先确定的，而所有者权益并不是企业的法定义务，股利则仅仅在正式宣告之后才能视为企业的负债。④权益的主张次序不同。通常情况下，债权人要求支付利息和偿还本金的权利是在所有者之前，即所有者权益对企业资源的要求权次于负债。
Q2-3 请比较基于历史成本法和公允价值会计计价方法的差异以及利弊。
答：历史成本、公允价值会计计价法的差别以及各自的利弊见下表：
Q2-4 持续经营与历史成本计价有什么关系？
答：持续经营假设是假设企业在可预见的将来不会发生破产清算。在这一假设条件下，资产是按原定用途继续使用的，不会因为现时的涨价而将其出售，因为这样虽然能够实现盈利，但企业却失去了生产能力或进一步盈利的能力。即使出售了，为了今后的持续经营，还是要将其再买回来。持续经营假设要求资产的计价不应当考虑清算，由于清算价值不适合持续经营条件下的资产的计价，于是历史成本就成为普遍认可的计价原则。
Q2-5 为什么按照期限对资产和负债进行分类？（流动资产与长期资产、流动负债与长期负债的划分，对报表使用者有何意义？）
答：传统上，将资产与负债根据期限或者说根据资产与负债的流动性进行分类，即将资产分为流动资产与非流动资产，将负债分为流动负债与非流动负债的主要目的，是将之作为揭示企业偿付能力的一种方法。对于报表使用者，特别是债权人来说，可以据此评价自己债权的安全性。
Q2-6 资产负债表有哪些作用？其主要的缺陷有哪些，你有无改进建议？
答：（1）作用
资产负债表是一张提供公司财务状况的时点报表，反映资产及其分布状况、表明企业所承担的债务及其偿还时间、反映净资产及其形成原因，而且不同时点的资产负债表还可以反映企业财务发展状况趋势。因此资产负债表可以用来作为计算投资报酬率、评价资本结构以及公司资产的流动性和财务弹性的基础。①有助于评价企业的偿债能力。流动性是指资产变成现金和负债偿还的能力，资产的流动性决定了公司偿还债务的能力。一般而言，资产的流动性越强，公司失败的风险就越小。目前人们常说的不良资产在很大程度上也指的是资产的流动性不强，如应收账款不能及时收回，存货不能顺利转化为现金等。②有助于分析公司的财务弹性。财务弹性是公司采取有效行动改变现金流量的数量和时间，以满足不可预见的需要的能力。通过资产负债表，报表使用者可以了解公司拥有或控制的资源以及提供这些资源的人的权力，从而评价公司的财务弹性。③有助于分析企业的盈利能力。通过比较净利润和公司投入的资产或股东的投资，可以确定公司的投资回报。通过比较资产负债表项目和利润表有关项目，可以了解公司资源的利用效率等。④有助于分析企业的资本结构。资产负债表将企业的资金来源原原本本地披露给会计信息使用者，有助于会计信息使用者利用短期负债、长期负债的金额和比例，投入资本与非经营性因素增加的资本及企业的盈利形成的资本相区别，帮助使用者评价企业的资本结构。一般而言，企业的负债比重越大，说明债权人所冒的风险越大。
（2）局限
尽管资产负债表有许多作用，但由于受现行财务会计概念的影响，资产负债表仍然存在很大的局限性。①由于资产负债表的绝大部分项目采用历史成本计价，使得资产负债表提供的信息与投资的决策需要相背离，不符合会计信息相关性的要求。特别是像固定资产，其使用寿命相对较长，其账面价值和现行价值可能相差很大，按照资产的账目价值进行分析，可能会歪曲企业的损益。②由于现行财务会计强调过去的交易，且列入资产负债表的项目都是可以准确或可以合理估计的项目，因此，资产负债表没有完全反映公司的资源，如人力资源、管理能力、研究开发水平等。③资产负债表中有许多人为的估计和判断因素，使得“盈余管理”“利润操纵”等在一定程度上不可避免，这是我们阅读会计报表应该注意的。
（3）改进
着眼于资产负债表的局限性分析，其改进可以从多方面进行。①确认方面，应从企业信息反映的完整性角度出发，着重将更多的无形资产进行确认，列入报表。知识经济的最重要特征就是知识、人力资源等无形资产在生产中的作用越来越突出；实物资产的作用已退居第二位。投资者已不再只关注企业现在的经营业绩，而是更多地关心企业未来的发展趋势。由于无形资产在盈利中的作用，资产负债表必须能详细地提供企业无形资产的相关信息，例如企业无形资产中人力资源的情况，研究开发费用的情况，自创无形资产的情况等。②计量方面，应突破历史成本的局限，引进其他计量方式，特别是无形资产，以历史成本计量将无法展现无形资产的潜在盈利能力。③披露方面，对企业财务状况有影响的重要经济事项，都应加以披露，一些资产由于技术等原因影响，在采用最适宜计量方式暂时困难的情况下，应加强表外披露。④报表格式方面，对资产负债表项目排列顺序也应进行适当改革，基本的趋势是重视按重要性排列的方法。国际会计准则委员会筹划小组于1995年3月公布的“财务报表编制”的原则说明书草稿就将资产负债表的项目排列改为：无形资产列在固定资产之前，固定资产列在流动资产之前。IASC在1997年修订的国际会计准则第1号中，对美国模式和英国模式进行调和与折中：它一方面强调资产、负债的流动和非流动的划分；另一方面又列示了一份以英国模式为主的资产负债表格式。可以预见，随着知识经济的蓬勃发展，人力资源将成为第一资源，人力资源的重要性将凸显无疑，反映到资产负债表就是将人力资产排在首位，其次是与人力资产密切相关的无形资产。
Q2-7 分析会计等式与借贷复式记账的关系。
答：会计等式即“资产=负债+所有者权益”，而借贷复式记账是指将每笔经济业务同时在两个或两个以上相互联系的账户中，分别记为借方和贷方，并以相等的金额做成对立而统一的记录。按照会计平衡的要求，就必须使得企业的经济业务同时进行借贷双方向反映，否则，将无法保持会计上的平衡要求。
Q2-8 什么是会计循环？
答：企业、事业、机关、团体等单位为了有条不紊地进行会计核算工作，保证取得营业管理所需要的核算资料，必须遵循会计程序，将一定时期内所发生的经济业务按照一定的步骤、方法加以记录、归类、汇总，直至编制会计报告。在连续的会计期间里周而复始地不断循环的形式就是会计循环。所以可以简单地说会计循环就是会计人员进行会计工作的基本步骤，是会计信息产生的步骤，是会计核算的基本过程。由于各企业的行业性质和经济业务各不相同，会计业务的处理方法也有所不同，但会计核算的基本过程总体是一致的。一般来说，所有会计程序都需要经过证（会计凭证）、账（会计账簿）、表（会计报表）三个主体环节，分录、过账、试算、调整、结账和编表六个基本阶段。具体来说，会计循环的步骤包括以下10项内容：①收集和分析经济业务和有关数据；②登记日记账；③过账；④试算平衡；⑤账项调整；⑥编制调整后的试算平衡表；⑦结账；⑧编制会计报表；⑨编制接转分录；⑩编制结账后失算平衡表。
Q2-9 资产负债表的格式有哪几种，请简单列示其格式。
答：企业资产负债表的格式一般有三种：报告式、账户式、财务状况式。
（1）报告式资产负债表
报告式资产负债表将资产、负债、所有者权益（股东权益）项目采用垂直分列的形式加以描述。分别有两种形式：资产=权益的等式和资产-负债=所有者权益（股东权益）的等式。报告式资产负债表格式如下。
报告式资产负债表的优点在于便于编制比较资产负债表，即在一张报表中，除列示本期的财务状况外，还增设几个栏目，分别列示过去几期的财务状况。可用旁注方式，注明某些项目的计价方法等。其缺点是资产和权益间的恒等关系并不一目了然。
（2）账户式资产负债表
即按照T形账户的形式设计资产负债表，将资产列在报表左方（借方），负债及股东权益列在报表右方（贷方），左（借）右（贷）两方总额相等，格式如下所示。
账户式资产负债表的优缺点与报告式资产负债表正好相反。资产和权益间的恒等关系一目了然，但要编制比较资产负债表，尤其要作些旁注的话，就会有些困难。
（3）财务状况式资产负债表
财务状况式资产负债表特别列出营运资本，以强调其重要性，格式如下所示。
财务状况式资产负债表不常用。
Q2-10 公司应当提供哪些附注和补充信息？有何作用？
答：（1）财务报告是企业正式对外揭示并传递财务信息的手段，它不仅包括会计报表，而且包括同财务会计信息系统有关的表外信息，即报表附注和其他补充信息。表外信息可弥补表内信息的局限性，使表内信息更容易理解，更加相关，是提高财务报告总体水平和层次、突出重要财务会计信息、提升报告信息质量的一个重要环节。随着经济环境的复杂化以及人们对相关信息要求的提高，表外信息在整个财务报告系统中的地位日益突出。表外信息的内容十分丰富，各国和国际性组织对其揭示的范围还难以做出统一的规范。在会计发达国家，表外信息的长度已大大超过财务报表本身的长度，表外信息构成财务报告体系十分重要的内容。以美国注册会计师协会《改进企业报告——着眼于用户》（又称Jenkins报告）为例，福克斯公司的表外信息多达16个，其篇幅约占20页，而报表本身则只有4页，从中可以认识到表外信息已成为使用者正确理解报表数据和判断报表信息质量不可或缺的组成部分。
根据我国2001年《企业会计制度》的规定，公司应当提供的附注和补充信息主要包括如下13个方面：①不符合会计核算前提的说明；②会计政策和会计估计的说明；③会计政策和会计估计变更的说明；④重大会计差错更正的说明；⑤或有事项的说明；⑥资产负债表日后事项的说明；⑦关联方关系及其交易的说明；⑧重要资产转让及其出售的说明；⑨企业合并、分立的说明；⑩会计报表重要项目的说明；⑪收入、所得税的会计处理方法；⑫合并会计报表的说明；⑬有助于理解和分析会计报表需要说明的其他事项。
按照2006年新颁布的《企业会计准则第30号——财务报表列报》的规定，附注是对在资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表等报表中列示项目的文字描述或明细资料以及对未能在这些报表中列示项目的说明等。附注应当披露财务报表的编制基础，相关信息应当与资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表等报表中列示的项目相互参照。附注一般应当按照下列顺序披露：会计报表的编制基础；遵循企业会计准则的声明；重要会计政策的说明，包括会计报表项目的计量基础和会计政策的确定依据等；重要会计估计的说明，包括下一会计期间内很可能导致资产、负债账面价值重大调整的会计估计的确定依据等；会计政策和会计估计变更以及差错更正的说明；对已在资产负债表、利润表、现金流量表和所有者权益变动表中列示的重要项目的进一步说明，包括终止经营税后利润的金额及其构成情况等；或有和承诺事项、资产负债表日后非调整事项、关联方关系及其交易等需要说明的事项。同时，企业应当在附注中披露在资产负债表日后、财务报告批准报出日前提议或宣布发放的股利总额和每股股利金额（或向投资者分配的利润总额）。此外，下列各项未在与会计报表一起公布的其他信息中披露的，企业也应当在附注中披露：企业注册地、组织形式和总部地址；企业的业务性质和主要经营活动；母公司以及集团最终母公司的名称。
（2）会计报表附注是会计报表的重要组成部分，是对会计报表本身无法或难以充分表达的内容和项目所作的补充说明和详细解释。之所以要编制会计报表附注，首先，是因为它拓展了企业财务信息的内容，打破了三张主要报表内容必须符合会计要素的定义，又必须同时满足相关性和可靠性的限制。其次，它突破了揭示项目必须用货币加以计量的局限性。再次，它充分满足了企业财务报告是为其使用者提供有助于经济决策的信息的要求，增进了会计信息的可理解性。最后，它还能提高会计信息的可比性。比如，通过揭示会计政策的变更原因及事后的影响，可以使不同行业或同一行业不同企业的会计信息的差异更具可比性，从而便于进行对比分析。