第三章 澳门税法的法律渊源与适用

第一节 澳门税法的法律渊源

一 税法的法律渊源

所谓法的渊源，也即法的外在表现形式。一般而言，无论是大陆法国家还是普通法国家，税法的渊源均为成文法形式，而罕见不成文法的形式。依照税收法定主义原则，税法主要是以法律的形式表现出来。在澳门、香港与台湾，有关征税的法律便只能以此种形式表现出来。不过，在一些特别的情况下，征税的法律也会以行政法规的形式表现出来。如在中国，一些税制曾经甚至目前仍然沿用行政法规的形式即以条例与暂行条例之形式表现出来。

事实上，根据现行《中华人民共和国税收征收管理法》第3条之规定：“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。”目前在内地的上海市与重庆市所征收的房产税，便不是由全国人民代表大会通过立法确立的，而是由两城市的市政府以行政命令的形式，并用“暂行办法”的名义征收的。迄今为止，暂时也仅有该两地的政府颁布了相关的规定。值得关注的是，基于房产税的征收暂时只是在上海与重庆两地，因此，无论是学界还是实务部门，对于开征这一税项均多持保留态度。全国人民代表大会财政经济委员会副主任委员吴晓灵便主张，针对房产这样一个家庭重要的资产进行征税是一个非常严肃的事情，税收制度应该由全国人民代表大会制定。过去因为在改革开放的初期，制度变化比较多，为了适应改革开放形势的发展，很多税收制定权下放到了国务院。而房产税这样一个涉及13亿人生活的税种，应该放到全国人民代表大会讨论。“一个税收政策意图没有明确，税收标准没有明确，如果说再推广下去，全国会有N多不同的税种，因此我们应该尽早提交人大讨论这个问题，到底是财产税还是消费税，是针对什么来调控，调节的目标是什么。”

值得注意的是，当我们特别强调有关税法之立法主体这个论题的时候，不应该将这个问题视为可有可无、微不足道的细枝末节，更不应将其视为学者在茶余饭后无事找事地玩文字游戏的消遣娱乐。恰恰相反，究竟应当由哪个国家机关就征税行为行使立法权？为什么要征某一特定的税种，征这一税种的目的是什么，以及向谁征税？以何种标准征税？税法是否在一定程度与范围内给予减免税的优惠？所有这些问题，反映的都是税法的核心问题与原则问题。对这些问题的不同处理方法，体现的是一个社会对租税法律主义的尊重程度。正如全国人民代表大会财政经济委员会副主任委员吴晓灵所主张的那样，从法理上看，征收房产税的行为实质上是一项侵犯民众财产权利的行为。因此，该行为必须在取得民众的认同，也即是在获得作为民意代表之立法机关的同意之后方才可以征收。与立法主体的身份相呼应，有关征税的法律规范应该也只应该是以一般法律之形式表现的法律规范，而不应该是以其他法律形式表现出来的法律规范（包括不应该以行政法规之形式表现出来）。

税法在其外在形式上所表现出来的这一特征，实质上是由行政法所确认的一项基本原则即“法律保留原则”所决定的。事实上，开创了税法成文法形式之先河的，正是以不成文法体系著称的英国。该国1215年颁布的《大宪章》规定：“一切缴纳金或援助金，凡不经朕之王国的一般评议会的认可，朕之王国决不对其课征。”上述规定，奠定了征税行为必须在有法律之明确规定的前提下，方得以实施之基本的税法准则。这一规定也反映出：国家的全部权力来自于人民，归属于人民，并必须置于人民的控制之下。人民拥有国家最高的、终极的、自主的和具有普遍效力的权力。因而，该规定也是“人民主权”原则与“主权在民”原则的最佳写照与具体体现。

二 澳门税法的法律渊源

概括而言，澳门的税法渊源包括下列几方面的内容：基本法、法律和国际条约等。

（一）基本法

《基本法》是澳门地区全部法律制度的基础，本地的所有法律、行政法规和其他的规范性文件均必须以《基本法》为其存在的基础与依据。在此前提下，任何税法之规定如果与《基本法》相抵制，必然导致该法律失去其应有的效力。作为一个二级的法律部门，《基本法》之一些原则性的规定，为税法之立法原则与立法模式设立了框架、奠定了基础，并为税法之有效而合法的存在提供了法律上的依据。另外，它要求税法从基本原则到具体内容，再到其外在的表现形式均必须与《基本法》之规定与要求保持一致。

《基本法》对税法的影响，首先表现在它对本地区行政当局征税行为合法性的同意与认可。虽然《基本法》并未完全规定澳门居民在税务法上之权利义务的具体内容，然而《基本法》第44条之规定：“澳门居民和在澳门的其他人有遵守澳门特别行政区实行的法律的义务”，已经反映出本地居民及其他人有遵守本地税法，并应依法承担纳税义务的基本责任。

其次，《基本法》对税法的影响，表现在它对本地区行政当局征税权限的约束与限制。《基本法》第40条第2款规定：“澳门居民享有的权利和自由，除依法规定外不得限制，此种限制不得与本条第一款规定抵触。”该条规定显示出任何侵犯民众自由与权利（包括财产权利）的行为必须预先得到法律的认同与肯定。为此，作为损害民众财产权的征税行为必须在获得法律的授权之后才可以实施。

最后，《基本法》对税法的影响，还表现在它对税法制定程序之确认。根据《基本法》第50条第3项与第14项之规定，澳门特别行政区行政长官行使下列职权：“签署立法会通过的法案，公布法律；签署立法会通过的财政预算案，将财政预算、决算报中央人民政府备案”，以及“批准向立法会提出有关财政收入或支出的动议”。而根据《基本法》第71条第3项之规定，澳门特别行政区立法会行使下列职权：“根据政府提案决定税收，批准由政府承担的债务。”从上述规定可知，澳门有关税收法律的提议权为特别行政区政府行使，而确认税收法律的最终权力则由立法会掌握。

（二）法律

基于租税法定主义原则的要求，《基本法》第71条第3项规定，“根据政府提案决定税收，批准由政府承担的债务”之职权由立法会行使。上述规定表明，虽然政府有权就征税问题提出法律草案，但税法作为澳门法律之一项重要的组成部分，其基本的内容应包括征税的要件、税种、税率、征税的程序以及税的减免等方面。此外，还有对迟延纳税的催征税程序，以及对违反税法的处罚原则与手段等方面的问题，原则上均应该由立法会通过法律形式予以确定，才能在法律上有效成立。在税收法定这一基本原则的指导下，法律渊源在税法中占有重要的地位。

概括而言，现行之澳门税务方面的立法涉及以下几方面的内容：规定本地区之独立之征税活动的税务规章补充性的税务法例，规定为在澳门任职外交人员地位或等同地位之人员设立税务豁免制度及社会保障制度，以及防止偷漏税与双重征税之税务法律。

1．独立的税务规章

目前，澳门所课征的独立税种一共有10个，即职业税、所得补充税、房屋税、消费税、车辆使用牌照税、旅游税、营业税、印花税、机动车辆税，以及博彩税（或称为博彩特别税）。如果说前面的9个税种为一般的或基本的税种，其纳税的主体为具有普遍意义之一般人的话，那么，最后一种税便是特别的税种。其特别之处在于：该税种的纳税主体为特别的主体，即依批给制度而在本地区获得经营娱乐场幸运博彩牌照之股份有限公司。目前，该类获批给经营娱乐场幸运博彩牌照之股份有限公司的数量只有6个，且其身份地位非经法律许可，不得转让。

在上述常规的税种之外，基于最近数年以来本地不动产炒风炙热，房地产价格相对于民众收入的增幅而言，出现异常的攀升，导致一般市民出现买房难的窘况。加之在回归初期，政府曾冻结经济房屋与社会房屋的供应，使得民间要求政府压抑与稳定楼市的诉求不断升温。最终，作为对民众诉求的回应，本地政府于2011年6月经第6/2011号法律推出了“特别印花税”（后经第15/2012号法律修改，现全称为“关于移转不动产的特别印花税”），以打击不动产的投机行为。根据该法第2条第1款之规定，于“特别印花税”法生效后，就用作取得不动产或其权利的文件、文书或行为结算印花税，且在结算之日起两年内对该等不动产或其权利作出临时或确定移转，均须缴纳特别印花税。

值得强调的是，由于“特别印花税”是在特定时期作为一种权宜之计而设置的特别税种，而非常规税种，因而无法如前文所列举的九个税种般恒常存在。事实上，第6/2011号法律第17条甚至明确规定：“本法律于生效两年后因应房地产交易状况予以检讨。”

澳门有关职业税的税务征纳关系，最早由1964年5月16日第1632号立法条例予以确立。其后，随着1978年由2月25日第2/78/M号法律通过的《职业税章程》的颁布与生效，则主要由该规章予以调整。不过，自该章程颁布以来，本地区曾对原有之《职业税章程》作过多次的修改。最大幅度修改《职业税章程》的时间是2003年，为减少混乱情况的发生，经第267/2003号行政长官批示，本地区公布了对第2/78/M号法律通过之原有的《职业税章程》及有关自由及专门职业表之全文予以调整后的新的《职业税章程》。此后，该章程又经过数次修改。最新实施的是依照第13/2013号法律修改而实施之《职业税章程》。

本地最早确立了征收纯利税的法律为1964年颁布实施之第1635号立法性法规。此后，该法律历经多次的修改，包括第1659号立法性法规、第1668号立法性法规、第1718号立法性法规、第1787号立法性法规、第1814号立法性法规以及第7/77/M号法令所作的修改。

此后，基于1976年生效之《澳门组织章程》这一宪政性文件的要求，经9月9日第21/78/M号法律重新核准了《纯利税章程》。在回归之前实施之有关所得补充税的税务关系与调整模式，均源自于第21/78/M号法律所核准之《纯利税章程》之规定与原则。不过，自1978年以来，澳门政府对原有的《所得补充税规章》也作了多次的修改。为此，要了解回归前本地有关所得补充税的全部规定，就必须参考下列法律之规定：第4/97/M号法律通过之、修改《所得补充税规章》；第4/90/M号法律通过之，修改职业税章程及所得补充税章程若干条条文——若干撤销；第48/88/M号法令所通过之、修改所得补充税章程，登记税章程（物业转移税、遗产税及馈赠税）及市区房屋税——撤销市区房屋税章程第13条第3款条文；第13/88/M号法律所通过之、修改所得补充税章程，登记税（物业转移税、遗产税及馈赠税）及市区房屋税——若干撤销；第37/85/M号法令有关修正营业税章程第65条、职业税章程第81 B条及所得补充税章程第90-A条条文之规定；第15/85/M号法令所通过之、修改9月9日第21/78/M号法律核准之《所得补充税章程》；第37/84/M号法令所通过之、修正9月9日第21/78/M号法律核准之《纯利税章程》第12、23、37、43～45、56～58条条文；第6/83/M号法律所通过之、修正9月9日21/78/M号法律核准之《纯利税章程》；第6/83/M号法律所通过之、修正9月9日第21/78/M号法律核准之《纯利税章程》。

回归以后，本地政府也曾依第12/2003号法律之规定，再次对《所得补充税规章》做出了修改。不过，上述全部的修改均未曾变更第21/78/M号法律所确认之所得补充税征税的基本框架结构。到了2005年，为使所得补充税能够贴近职业税税负程度，本地政府遂参照职业税的征税标准，于该年7月经第4/2005号法律颁布实施经重新修改通过之《所得补充税规章》。

相对于其他税种而言，消费税在本地存在的历史要短许多。最早对消费税予以规范的，是7月26日第7/86/M号法律所确认之《管制消费税》。该法历经第45/94/M号法令与第6/95/M号法律的修改。此后，更经第20/96/M号法律核准，将原属之对机动车辆的征税抽离出来，并设置独立的《机动车辆税规章》。在1999年12月13日，本地政府又颁布了第4/99/M号法律，公布新的《消费税规章》。该《消费税规章》在运作了近10年后，政府再经第8/2008号法律、第7/2009号法律对之作出了修改。对《消费税规章》的最新修改是由第11/2011号法律作出的。回归后所作的这些修改仍然根植于第4/99/M号法律确认的征税原则与征税模式上，其修改内容则主要集中于《消费税规章》附表的规定。

本地规范旅游税之最早的法律为1944年10月7日颁布实施之第859号立法条例，该立法条例创设了澳门旅游特别税。此后，基于1976年生效之《澳门组织章程》的要求，澳葡政府经11月22日第15/80/M号法律核准了《旅游税》，设立了专门的旅游税以代替1944年以来的旅游特别税。到了1996年，本地政府经第19/96/M号法律核准了《旅游税规章》，并废止了第15/80/M号法律。

现时有关旅游税方面的税务关系，仍由该第19/96/M号法律所核准之《旅游税规章》予以调整，第96/GM/96号批示所确认之、设立有关旅游税之M/6格式通知书及修改M/7格式凭单之规定，以及第179/2010号行政长官批示，核准《旅游税规章》第7条所指的M/7格式的新式样予以补充。

本地最早有关营业税方面的法律是1940年源自于葡萄牙的第688号立法条例。该立法条例以及对之作出修改的1943年第804号立法条例，以及其后的其他修正或更改之有关法例，此后均被1964年5月30日颁布实施的第1634号立法性法规《核准营业牌照税章程》所取代。到了1974年，澳葡政府通过第4/74号立法性法规对1964年的第1634号立法性法规之核准之《营业税章程》附属工商业总表以及该章程数条文作出了修正。

基于1976年生效之《澳门组织章程》的要求，澳葡政府遂于1977年12月31日经第15/77/M号法律核准了《营业税章程》。此后有关营业税方面的税务关系，均以第15/77/M号法律所通过之、核准的《营业税章程》作基本的规定。《营业税规章》自1977年颁布以来，也曾多次作过修改。因此，要了解营业税的全部规定，还必须参考下列法律之规定，包括：第102/GM/96号批示所颁布之、废除有关营业税范畴内在作修改时所用之M/1-A格式申报表，并修改该税项之M/1格式印件；第1/89/M号法律所通过之《修改营业税章程——撤销同一章程第26-A、31、36及61条条文》；第72/87/M号法令所颁布之《修改12月31日第15/77/M号法律核准之营业税章程》；第12/85/M号法令所颁布之《修正12月31日第15/77/M号法律核准之营业税章程若干条文》。

值得注意的是，根据第13/2003号法律有关《2004年财政年度预算案》之规定，本地政府从2004年开始豁免了对营业税的征收。这一做法此后便被保留下来。本地政府每年通过预算案规定豁免征收下一年的营业税。换言之，迄今为止，《营业税章程》在事实上可以被视为一个处于休眠状态的税务章程。

相当于其他税种而言，本地的机动车辆税是一个历史颇短的税种。事实上，最早的《机动车辆税规章》是在1996年经8月19日第20/96/M号法律予以核准确认的。在此之前，澳门并无专门之征收机动车辆税的法律，对于机动车辆征税的规定，概由《消费税规章》予以调整。1996年8月19日第20/96/M号法律首次将机动车辆税作为一个独立的税种，并将其从消费税中分离了出来。在澳门回归之前，《机动车辆税规章》曾经第7/98/M号法律以及第1/99/M号法律作出过修改。

回归后，特区政府于2002年经第5/2002号法律废止了1996年8月19日第20/96/M号法律、8月24日第7/98/M号法律及4月19日第1/99/M号法律，并重新公布了《机动车辆税规章》。现时有关机动车辆税方面的法律规定，延续了第5/2002号法律所通过之《机动车辆税规章》的基本结构与内容。不过，为了实施上述《机动车辆税规章》，经济财政司司长曾经作出第52/2002号批示，要求制定第5/2002号法律通过的《机动车辆税规章》M/3、M/4、M/5及M/7表格的式样。

而对《机动车辆税规章》的最新修改经第1/2012号法律作出。

相对于机动车辆税，车辆使用牌照税在本地确立的时间要久远一些。最早规定车辆使用牌照税的，是1961年12月28日第6851号训令。基于1976年生效之《澳门组织章程》的要求，澳葡政府遂于1977年经第3/77/M号法令重新颁布了《车辆使用牌照税规章》。不过，该法令其后被12月29日第130/84/M号法令予以撤销。此外，澳葡政府还通过颁布第72/90/M号法令，而核准了有关制定对外开放停泊车辆地方的税务优惠及其使用的方式。

现时有关车辆使用牌照税方面的税务关系，主要由第16/96/M号法律所确认之、《车辆使用牌照税规章》与有关附件之相关规定予以调整。与车辆使用牌照税有关的法律规定还包括：第324/96/M号训令所核准之、车辆使用牌照税之新标志式样；第257/97/M号训令所核准之、修改《车辆使用牌照税规章》附件Ⅱ所载之标志式样等方面的规定；第16/2000号行政法规所核准之、修改12月23日第257/97/M号训令独一条；第42/2011号行政法规所通过之、《车辆使用牌照税规章》附件二所载的标志的新式样。

房屋税，在港澳地区又称为“业钞”。本地最早有关房屋税的法律为1893年3月9日颁行之《征收业钞章程》。1964年，澳葡政府通过颁布第1630号立法性法规而核准了新的征收业钞章程，并随之取消了1893年3月9日颁行之《征收业钞章程》暨以后其他颁行与修正之有关条例。1974年时，澳葡政府再通过颁布第2/74号立法性法规而对1964年之第1630号立法条例所核准之房屋业钞章程第3条第17及18款内文作出了修改，同时还撤销了1969年6月7日第1793号立法条例第1条条文。

基于1976年生效之《澳门组织章程》的要求，澳葡政府于1978年再通过颁布第19/78/M号法律而重新核准了《市区房屋业钞章程》。此后，8月12日第19/78/M号法律曾经多次修改。这些修改包括：第15/84/M号法令所规定之、修正8月12日第19/78/M号法律所核准之《市区房屋业钞章程》第94条条文；第38/85/M号法令所确认之、在8月12日第19/78/M号法律核准之市区房屋税章程增设一条文；第112/85/M号法令所核准之、修正3月24日第15/84/M号法令所赋予都市房屋税章程第94条条文。

20世纪80年代后期，澳葡政府再次决定对房屋税作出重大修改。为此，通过颁布第2/87/M号法律而对市区房屋税章程作出修改。此后，相关的修改一直持续着。政府通过颁布第19/87/M号法令而修改了8月12日第19/78/M号法律核准之房屋税章程，并撤销了若干条文的规定；通过颁布第13/88/M号法律而修改了所得补充税章程，登记税（物业转移税、遗产税及馈赠税）及市区房屋税，并撤销了若干条文的规定；通过颁布第48/88/M号法令所通过之、修改所得补充税章程，登记税（物业转移税、遗产税及馈赠税）及市区房屋税，而撤销了市区房屋税章程第13条第3款条文；通过颁布第27/GM/97号批示而修改了第19/78/M号法律所核准之都市物业税规章之M/8格式印件。

回归以后，特区政府也同样未停止对房屋税章程的修改工作。最新之对《市区房屋税规章》作出的修改，由第1/2011号法律予以确认。政府通过颁布第1/2011号法律而对8月12日第19/78/M号法律通过，并经3月24日第15/84/M号法令、5月11日第38/85/M号法令、12月21日第112/85/M号法令、3月9日第2/87/M号法律、4月13日第19/87/M号法令、6月20日第13/88/M号法律、6月20日第48/88/M号法令及12月27日第11/93/M号法律修改的《市区房屋税规章》第6条、第7条、第8条、第17条、第20条、第25条、第26条及第90条作出修改。

需要关注的是本地的博彩税。从税法法理上看，博彩税似乎应该被视为澳门回归以后的一个全新的税种。一直以来，虽然习惯上人们偏爱将本地政府从各项专利事业或专营事业，包括对电信业、公共汽车业、泊车专营业、海上客运服务、电力、自来水等公用事业，以及对博彩业所征收的专营合约收入视为专利税，然而，从法律上看，政府的这类收入准确地应该称为批给合约收入或专营权批给收入，它是本地公共收入的重要组成部分，但却是不同于税收的另类政府收入。事实上，在本地政府统计暨普查局网页所发布的资料中，也是将该公共收入作此定性的。确定上述政府收入不应该被视为税收的另一个充分理由是，政府仅通过与相关的专利公司签订批给合约即可获取收入。换言之，政府取得此类收入并不需要立法机关的同意与批准。

上述专利收入在法律上不被视为税收的状况持续到回归之后，直到2001年12月31日才结束。自2002年1月1日开始，本地终结了博彩业几十年来独家垄断的经营模式，并由此开始了赌场群雄争霸的全新时代。在博彩业经营模式改变的同时，本地政府自然也制定了全新的法律以调整变化了的博彩业。2001年9月24日颁布实施的《订定娱乐场幸运博彩经营法律制度》之第16/2001号法律便是为了博彩业在2002年的变革而特别准备的。从法理上看，该法明确地规定了政府与博彩企业之间的征纳税关系。第16/2001号法律第27条第1款规定：“（赌场）承批公司必须缴纳博彩特别税，该税款系按照经营博彩之毛收入计算。”根据同条第2款之规定，该博彩特别税之税率为35 %。换言之，从2002年开始，本地政府从博彩业所获取的便不再是批给合约的收入，而是正式的税收收入。

2．补充性的税务法律

基于税收法定主义原则，有关税务的一般性规定均较为细致地纳入相关之税收规章中。但任何法律也很难做到滴水不漏、面面俱到，始终是“百密有一疏”。补充性的税务法律正是为了堵塞税法之细小漏洞，以避免因相关法律的瑕疵而产生不便或不公情形而制定的。补充性的税务法律这一性质决定了该类法律的数目有限，不会太多。

最早出现之补充性的税务法律为澳葡政府于8月12日颁布之第15/96/M号法律，以明确“有关税务法例的若干情况”。

回归以后，特区政府也曾于2009年颁布了补充性的税务法律，即第20/2009号法律，以规范“税务信息交换”方面的制度。

3．防止双重征税之税务法律

防止双重征税之税务法律主要由第2/2003号法律所核准之《国际或区际双重课税情况中的课税制度》予以规定。在第2/2003号法律中规定：“因适用属不同管辖权的税务法律而导致对同一纳税人双重课税时，行政长官有权限采取必要措施将有关课税情况进行规范，以及签订国际或区际协议，以避免双重课税。”

不过，2005年颁布之第3/2005号法律对第2/2003号法律作了局部的修改。事实上，第3/2005号法律只有一条，即规定：“行政长官可透过刊登于《澳门特别行政区公报》的批示，将签订上条所指国际或区际协议的权限授予司长或局长。”

需要指出的是，澳门已经颁布了两个法令，即12月13日之第106/99/M号法令《核准澳门政府和葡萄牙政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》以及澳门特别行政区和内地签订之《关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》之协议。此外，根据上述第2/2003号法律以及第3/2005号法律之规定，行政长官还于2011年颁布了第20/2011号行政命令，命令：“将若干权力授予经济财政司司长，作为与丹麦王国、法罗群岛、芬兰共和国、格陵兰、冰岛、挪威王国及瑞典王国签订税务信息交换的协议的签署人。”

（三）法令（训令）或行政命令

训令是由回归之前之澳门总督制定的一般性的法律规范，目前，本地区之行政长官所颁布之此类法律规范一般称为法令或行政命令。以法令或行政命令形式颁布之有关税务方面的法律规范，主要是一些补充性的税务法规则，以及一些有关在澳门任职外交人员地位或等同地位之人员设立税务豁免制度及社会保障方面的法律制度。

1．补充性的税务法规则

目前，生效之补充性的税务法例包括以下法律与法规：《固定资产重置与摊折之税务规则》。有关固定资产重置与摊折之税务规则，由3月5日第4/90/M号法令所核准之《固定资产重置与摊折之税务规则》作了基本的规定，此后，又通过颁布第71/90/M号法令，对3月5日第4/90/M号法令第10条（固定资产重置与摊折之税务制度）作了局部的修订。《固定资产重置与摊折之税务规则》在法律地位上主要是用作对《所得补充税规章》以及《职业税规章》之相关内容作一些相应的补充。

值得强调的是，基于澳门特区政府已于回归后废止了20世纪80年代第34/83/M号法令《核准关于企业的公定会计设计》，并通告颁布第25/2005号行政法规《会计准则》，取代了第34/83/M号法令之规定。此后，又于2007年经第2/2007号经济财政司司长批示，核准《一般财务报告准则》的应用指南。因此，在研讨《固定资产重置与摊折之税务规则》之时，亦需兼顾《一般财务报告准则》之相关规定。

除了上述法令外，本地区尚有下述之补充性的税务法规则，包括：第16/85/M号法令所核准之《订定核准之税捐取消及退还之一般制度》、第16/84/M号法令所核准之《规定需要以挂号邮递方式进行通传或通知》、第57/87/M号法令所核准之《将本地区总预算之结算及收入有关款项之小数凑成整数》、第32/86/M号法令所核准之《豁免财政司收纳科科长及其他收税员缴交保证金——撤销》、第31/86/M号法令所核准之《订定免费发给税法所指表格——撤销第40/78/M号、第87/78/M号及第7/80/M号训令》、第37/85/M号法令所核准之《修正营业税章程第65条、职业税章程第81-B条及所得补充税章程第90-A条条文》、第29/83/M号法令《关于修订税务执行法例若干条文》、第4/83/M号法令所核准之《修正1950年12月12日第38088号国令核准之公币催征法第23条及289条条文》、第38295号命令所核准之《着将第38088号国令核准海外省追收税项条例第1条条文更改》，以及第38088号命令所确认之《核准属地追收欠税条例以代前此一切之规定》。

2．在澳门任职外交人员地位或等同地位之人员设立税务豁免制度及社会保障制度

澳门从本身的法律地位上看不是一个独立的国家，而是中华人民共和国辖下的一个特别的行政区域。因此，从严格意义上说，本地区并不具有权限就有关国防与外交方面之事务制定法律。

不过，如果中央政府授权，则澳门特别行政区可依照《基本法》之规定自行处理有关的对外事务。正是在上述法律基础之上，产生了有关外交人员与等同地位之人员在本地区之税务方面之安排的法律规定。

值得注意的是，根据《基本法》第13条第3款之规定，此类法律规范应该是以行政命令而非以法律的形式表现出来。相关的法令主要是第25/92/M号法令所核准之《制定为在澳门任职外交人员地位或等同地位之人员设立税务豁免制度及社会保障制度》。

（四）批示

批示主要是指由澳门主管经济财政事务（包括征税事务）的司长就其掌管之征税事宜，以批示方式公布的行政法规。总体而言，有关税务方面的批示包括下列几方面的内容：由第24/GM/99号批示所规定之《确认澳门地区与台湾之间存有税务互惠待遇》、由第16/2000号行政法规所规定之《修改12月23日第257/97/M号训令独一条》、由第34/2004号经济财政司司长批示所规定之《将M/5式收益申报书的递交期限延长至2004年3月31日》、由第27/GM/97号批示所规定之《修改8月12日第19/78/M号法律所核准之都市物业税规章之M/8格式印件》。

此外，为了实施《机动车辆税规章》，经济财政司司长经第52/2002号批示，制定第5/2002号法律通过的《机动车辆税规章》M/3、M/4、M/5及M/7表格的式样。

（五）条约

所谓条约（treaty），从一般意义上说，是一个国际法上的概念。条约是指国际法的主体之间依照国际法创设、变更或终止其相互之间权利义务关系之一致的意思表示。需要强调的是，此处的“条约”是一个广义的概念，它实质上包括了条约、公约、专约、协议、议定书、宪章、盟约、规约、宣言、换文、总文件或最后文件等不同的形式。条约的名称不同，并不意味着其法律性质的不同，而仅仅只是在缔约的形式上存在差异。

如前所述，虽然澳门并不是一个主权国家。不过，根据《基本法》第136条之规定，澳门特别行政区可在经济、贸易、金融、航运、通信、旅游、文化、科技、体育等适当领域以“中国澳门”的名义，单独地同世界各国、各地区及有关国际组织保持和发展关系，签订和履行有关协议。

从法理上看，条约作为国际法的一个组成部分，其法律效力常常被用来与国内法的相关规定进行比较。法律必须确认：一旦一国（或地区）所签订之条约的内容与该国（或该地区）之国内法（或区内法）相抵触时，应优先适用哪种法律的问题。对于这一问题，本地法律的规定是，“适用于澳门之国际协约优于普通法律”。

上条规定奠定了澳门同其他国家和地区订立有关税务方面双边或多边条约或协议之法律基础。目前，与澳门订立税务协议与条约的国家和地区包括葡萄牙、中国内地与中国台湾。具体而言，包括：9月9日第21/78/M号法律核准并经4月21日第4/97/M号法律修订之《所得补充税章程》、第24/GM/99号批示《确认澳门地区与台湾之间存有税务互惠待遇》、澳门特别行政区和内地签订之《关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》之协议，以及澳门特别行政区和葡萄牙签订之《关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》之协议。

（六）判例

所谓判例（leading case），是指法官就某一具体的案件所作的判决或裁决。该类判决或裁决一旦作出，此后在处理同类问题时便通常被法院视为应遵守的指引与原则。此类判决或裁决常常会在教科书或以后的案件中被援引，甚至还会以判例汇编的形式出版发行。在普通法国家，判例为一种重要的法律渊源。英国最具影响力的判例汇编是由J. W．史密斯于1837年主编的《不同法律部门的判例汇编》，以及由F. T．怀特与O. D.图德于1849年主编的《衡平法判例汇编》。这两套判例汇编此后均多次再版。上述判例汇编通常会收集有关特定问题的司法判决或裁决，并通过注释说明判例中所阐述的原则的发展状况，以及在以后相关案件中的适用情况。在进行判决时如果没有先例作为参考，法官所依据的是道德规范和习惯，而在判例形成后，法官判决时之依据则是以前的判例。上级和同级法院已经生效的判例对法院的判决具有指导作用，法官在作判决时必须“遵循先例”，不得与先例相悖。由于判例法在司法实践中具有重要的作用，因而法官能在审判过程中拥有更大程度的自由裁量权，可以通过判决解释法律，进而创制法律。

不过，由于澳门属典型之大陆法体系，因此主张司法与立法严格分离，重视成文法在法律上的主导地位，甚至规定，“法律为法的直接渊源”（澳门《民法典》第1条第1款）。而“来自澳门地区有权限机关或来自国家机关在其对澳门之立法权限范围之一切概括性规定，均视为法律”。本地法律强调立法为立法机关即议会的专有权限，并确认成文法具有高于不成文法尤其是习惯法的效力。

值得注意的是，当澳门法律强调立法机关所制定的成文法在法律效力上的优势地位与权威性的同时，却并未彻底否定不成文法的效力与地位。恰恰相反，本地法律甚至在某种程度上明确认可了不成文法的效力与地位。澳门《民法典》明确规定，在不违背善意原则之习惯，且仅在法律有所规定时，习惯法方会考虑。换言之，适用习惯法是例外，而非原则。基于此原则，适用法律时首先应该遵守的，是法律的明确规定。只有在缺乏法律之明示规定之前提下，才允许作为一种补充方法，有条件地适用习惯法。

在司法实践中，法律虽然承认法官有一定的自由裁量权，但法官只能适用法律，而不能创制法律。法官在作判决时，如果有制定法时，必须援引制定法，而不能适用判例法。上级和同级法院已经生效的判例对法院的判决一般也不具有指导作用。在澳门，《民法典》第3条甚至明确规定，法院只有在具备了下列特定条件之其中一种的前提下，方才可以依据衡平原则处理案件：①法律规定允许者；②当事人有合意，且有关之法律关系非为不可处分者；③当事人按适用于仲裁条款之规定，预先约定采用衡平原则者。从上条规定中也可以推定出：判例在本地区的司法实践中其实是应该占有一席地位的——尽管该席位并非主要席位。事实上，澳门《民法典》第7条第3款之规定已清楚地确认了判例的重要作用——“审判者在作出裁判时，必须考虑所有应作类似处理之案件，以使法律之解释及适用获得统一”。而该条第4款更在一定程度上强调了判例在法律实践中的主导地位，该款规定：“法院之裁判对任何公共实体及私人实体均具有强制性，且优于任何当局之决定。”

目前，本地有关税务方面之判例的数量并不是太多，可以公开查阅的判例包括由澳门终审法院与澳门中级法院此两级法院在回归之后，亦即1999年12月20日以后所作的判决。不过令人遗憾的是，在这本来为数不多的判例中，由于绝大部分又是以葡萄牙文作成，且并无相应的中文翻译文本，因此，也就更限制了我们研究司法判例的范围，因而增加了相关工作的难度。

迄今为止，由澳门终审法院合议庭于2014年7月23日所作之第31/2014号裁判，为最新之有关税务问题之判例。其他有关税务方面的判例包括：由澳门终审法院之合议庭于2000年7月26日所作之第10/2000号裁判——（机动车辆税）对税务诉讼的司法裁判的上诉；2001年3月28日所作之第4/2001号裁判——在税务方面统一司法见解的司法上诉；2001年7月4日所作之第4/2001号裁判——（机动车辆税）统一司法见解；2003年7月30日所作之第10/2003号裁判——（机动车辆税）计税价格，公开售价；2006年10月25日所作之第9/2006号裁判——对税务诉讼的司法裁判的上诉。